La regula el art. 232 LGT con una doble delimitación: en el apartado 1 señala los requisitos de legitimación y en el apartado 2 la excluye para quienes enumera en el mismo. Estarán legitimados:
- Los obligados tributarios y los sujetos infractores;
- Cualquier otra persona cuyos intereses legítimos resulten afectados por el acto o la actuación tributaria.
Según el apartado 2, no están legitimados:
- Los funcionarios y empleados públicos salvo vulneración de sus derechos o intereses legítimos;
- Los particulares que obren por delegación de la Administración o como agentes de ella;
- Los denunciantes;
- Los que asuman obligaciones tributarias en virtud de pacto o contrato;
- Los organismos u órganos que hayan dictado el acto, así como cualquier otra entidad por el mero hecho de ser destinataria de los fondos gestionados mediante dicho acto.
Diversas observaciones cabe realizar a esta doble enumeración. La primera, que mediante la mención de la letra a) del apartado 1 se admite la legitimación de todos los intervinientes o afectados por la aplicación del tributo, y no sólo de sus sujetos pasivos o sujetos principales de las distintas prestaciones que lo integran. Dada la amplitud que se confiere a la cualidad de obligado tributario, cualquier sujeto pasivo afectado por un deber u obligación, o en su caso, por un derecho, dimanantes del tributo, tendrá acceso a la vía económico-administrativa. Además como criterio genérico que alcanza a quien no goce de ninguna de esas posiciones subjetivas o a otras que eventualmente pudieran configurar las normas, la letra b) reconoce la legitimación a cualquiera que se vea afectado en sus intereses legítimos.
Una segunda observación al precepto consiste en que no agota los supuestos de legitimación para interponer las reclamaciones. La propia LGT la admite a favor de los Directores Generales del Ministerio de Hacienda y de los Directores de Departamento de la AEAT para el recurso ordinario de alzada, para el recurso extraordinario de revisión y para el extraordinario de alzada para unificación de criterio, así como a favor del Director general de tributos para el recurso extraordinario para la unificación de la doctrina. Aunque los dos últimos se dirigen a salvar la coherencia de las decisiones de los TEA y su resolución respetará la situación jurídica particular que derivará de la resolución recurrida por estas vías, no ocurre lo mismo con los dos primeros recursos, pues su decisión será plenamente aplicable a los interesados que hubieran obtenido una resolución favorable en primera instancia. Como ocurre en el caso de los tributos cedidos, estando legitimadas las CCAA para recurrir en alzada las resoluciones contrarias en primera instancia sobre tributos cedidos y recargos sobre tributos estatales.
Tras regular la legitimación, el art. 232 en su apartado 3, aborda la comparecencia de otros interesados. Por una parte dispone que éstos podrán personarse en los procedimientos ya iniciados, sin que se retrotraigan éstos en ningún caso. Por la otra, ordena que, si el Tribunal advierte la existencia de interesados distintos del recurrente, deberá ponerlo en su conocimiento dándoles traslado de las actuaciones y otorgándoles un plazo de quince días para comparecer y formular alegaciones, y aunque no lo hicieran resultarán afectados por la resolución que se dicte (art. 229.5 LGT). Con dudoso respaldo legal en cuanto al plazo, se dispone que cuando no sea evidente la legitimación de un posible interesado, se abrirá pieza separada y se darán diez días para alegaciones, tras lo que resolverá el Tribunal, sin ulterior recurso en esta vía.
El TC ha precisado que la falta de audiencia a los interesados tiene dimensión constitucional y provoca la nulidad de actuaciones, por violación del art. 105 CE, pero no supone la indefensión vetada por el art. 24, por lo cual no se puede interponer recurso de amparo.
Por último, el art. 232.4, contempla la actuación mediante representante, especificando que se exigirá acompañar su acreditación al primer escrito no firmado por el interesado. La representación no podrá presumirse, no obstante el acto se tendrá por realizado si se subsana la falta de acreditación en el plazo que debe otorgar el Tribunal.
