Las cuestiones relativas a la armonización fiscal proceden fundamentalmente de la consecución del objetivo de la libre circulación de mercancías, y de factores de producción.
7.1. La armonización de la imposición indirecta
Podemos afirmar que los problemas de la imposición indirecta se han hecho más acuciantes desde que se pretende alcanzar el mercado interior en el que desaparecen las barreras no arancelarias y los trámites aduaneros al pasar de un país comunitario a otro. En presencia de fronteras interiores, no existen graves dificultades para que coexistan dos tipos impositivos del IVA, pues al realizarse el trámite aduanero en la frontera, se resta del IVA nacional al producto procedente del país de origen, y luego se le aplica el tipo impositivo de la nación de destino con lo que estaría en igualdad de condiciones para competir con los productos nacionales. Una ventaja adicional de este procedimiento es que el impuesto será pagado por un importador del país de destino e ingresado por su propio gobierno, con lo que no se produce ningún tipo de exportación fiscal.
Bien es verdad que esto sólo es cierto en el caso de que ambos países utilicen el mismo tipo de impuesto general sobre el consumo, pues si el país exportador emplease un impuesto sobre ventas, tipo ITE, no sería fácil determinar cuál es el tributo realmente satisfecho y cuya devolución hay que realizar ahora, pues dependerá no sólo del producto exportado sino también de la estructura del proceso productivo y el grado de integración vertical de la empresa fabricante. Ello explica que, desde un primer momento, se intentaran armonizar las figuras de la imposición general sobre el consumo de los distintos países miembros y que se impusiera la fórmula del IVA a todos los candidatos sucesivos a la adhesión.
Ahora bien, si se eliminan las fronteras entre los dos países, se produce dos efectos distintos:
- Si el IVA utilizado en el país de destino es superior al que se establece en el de origen, entonces, el importador del producto tendría ventajas comparativas de origen puramente fiscal. Obviamente tales ventajas desaparecerían si se unifican los tipos impositivos del impuesto entre ambos países.
- La supresión de las fronteras plantea un problema adicional, relacionado con la exportación fiscal. Este problema obliga a un segundo núcleo de normas que permitan un proceso de compensación por el cual los exportadores netos de productos devuelvan parte de los ingresos tributarios obtenidos de los ciudadanos de otros países miembros.
Como resulta evidente, los mismos problemas causados por la eliminación de fronteras en el IVA se puede predicar con respecto a los impuestos especiales, con la particularidad de que si se trata de impuestos monofásicos sobre fabricantes, se produce un posible efecto de piramidación que hace más difícil realizar los ajustes correspondientes. No es extraño que, por su mayor dificultad, el terreno recorrido en este campo sea muy inferior al registrado en la armonización del IVA.
7.2. La armonización de la imposición directa
En el campo de la imposición directa, debemos distinguir tres tipos de cuestiones: la movilidad del factor trabajo, la del capital, y, el establecimiento de empresas en las diferentes naciones que conforman la Unión Europea.
Se dan razones extraeconómicas que no hacen demasiado plausible una emigración por motivos fiscales, mientras que tal movilidad es mucho más factible en el caso de las decisiones sobre el establecimiento de empresas y sobre todo en el caso de las decisiones sobre el establecimiento de empresas y sobre todo en el caso del factor capital. En principio, no parece que la coexistencia de regímenes fiscales diversos suponga un grave problema en cuanto a posibles distorsiones en la asignación del factor trabajo.
Las cuestiones relacionadas con la armonización fiscal destinada a evitar distorsiones en la asignación del capital son mucho más complejas porque se derivan de, al menos, dos tipos de consideraciones:
- Si la renta obtenida en el exterior es incluida en la declaración del IRPF no deben producirse graves problemas de distorsión. La cuestión que surge inmediatamente es que si un ciudadano obtiene rentas del capital en otro país europeo y ni se le practica retención alguna, ni la generación de tales ingresos se comunica a la Administración tributaria del gobierno de su nación, entonces, no hay motivo alguno para que el contribuyente incluya tales rentas entre los ingresos que componen su base imponible con lo que el grado de cumplimiento de las rentas de capital sería mucho más bajo, y el ciudadano dirigiría su ahorro hacia aquél país con menor tributación. En este caso, nos encontramos más bien con un problema de coordinación internacional en la lucha contra el fraude fiscal, que no deriva sólo del proceso de construcción europea.
- La regulación de los distintos rendimientos del capital puede generar situaciones de doble imposición en algunos supuestos. En estas circunstancias no siempre será fácil determinar cuál ha sido el total de impuestos pagados en el país donde se generó la renta, y, por ello, el procedimiento habitual para evitar la doble imposición internacional puede ser ineficaz.
En cualquier caso, no debe olvidarse que la movilidad del factor capital está en la base de algunas reformas fiscales, entre ellas la recientemente aplicada en España, y que esta misma movilidad explica la aparición de los denominados sistemas duales de imposición sobre la renta. Un elemento adicional en este tipo de consideraciones son las normas del impuesto de sociedades pues pueden afectar decisivamente al cálculo del beneficio gravado, por el tratamiento de los diferentes costes, al importe final del impuesto, y, mediante el sistema de deducciones en cuota. Ello llevaría a que las empresas pudieran acabar decidiendo dónde establecer la sede social de la empresa por motivos fiscales, lo que, de nuevo, supone, una distorsión con respecto a la asignación eficiente de los recursos.
