La recepción constitucional del principio de igualdad. Consecuencias jurídicas. El art. 1 CE configura la igualdad como uno de los valores superiores del ordenamiento jurídico. A su vez, varios preceptos constitucionales concretan la igualdad como principio: en el art. 14 CE como igualdad formal, al propugnar que "los españoles son iguales ante la Ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión, opinión o cualquier otra condición o circunstancia personal o social", en el art. 9.2 CE como igualdad material, al incitar a los poderes públicos a que promuevan que la libertad y la igualdad de los ciudadanos sea real y efectiva, y en el art. 31 CE específicamente, como exigencia de igualdad del sistema tributario.
Precisamente, a esa sutil alegación de la modulación del principio de igualdad del art. 14 CE, en el art. 31, para el ámbito tributario, se ha abrazado el Tribunal Constitucional, para que no pueda ser invocado ante el Tribunal Constitucional una lesión de este principio tributario mediante un recurso de amparo, que, como es sabido, sólo es ototgable para la tutela de los derechos recogidos en los arts. 14 a 29 y 30.2 CE. Y, para ello, acude a la distinción entre discriminación contraria al art. 14 CE, por estar basada en una diferenciación de índole subjetiva -sí recurrible ante el Tribunal Constitucional en amparo-, y la desigualdad fundada en elementos objetivos, que es la contemplada en el art. 31 CE -no recurrible en amparo-.
Además, el Tribunal Constitucional considera que, con su recepción en el art. 31, la Constitución Española ha querido concretar y modular, para el ámbito tributario, el alcance del principio de igualdad recogido en el art. 14 CE. Por eso, para conocer el contenido de dicho principio en el ámbito financiero, será necesario partir de los referentes fijados por el Tribunal Constitucional, y, desde ellos, tratar de advertir sus singularidades para nuestro sector del ordenamiento jurídico.
Contenido y ámbito de aplicación del principio de igualdad. El Tribunal Constitucional ha sintetizado los criterios que mantiene en relación al principio de igualdad ante la Ley:
- El principio de igualdad exige que a iguales supuestos de hecho se apliquen iguales consecuencias jurídicas. Serán iguales dos supuestos de hecho cuando la utilización o introducción de elementos diferenciadores sea arbitraria o carezca de fundamento racional.
- El principio de igualdad no prohíbe al legislador cualquier desigualdad de trato, sino sólo aquellas desigualdades que resulten artificiosas o infustificadas, por no venir fundadas en criterios objetivos y suficientemente razonables de acuerdo con criterios o juicios de valor generalmente aceptados.
- No toda desigualdad de trato en la Ley supone una infracción del art. 14 CE, sino que dicha infracción la produce sólo aquella desigualdad que introduce una diferencia entre situaciones que pueden considerarse iguales y que carece de una justificación objetiva y razonable.
- Para que la diferenciación resulte constitucionalmente lícita no basta con que lo sea el fin que con ella se persigue, sino que es indispensable, además, que las consecuencias jurídicas que resulten de tal distinción sean adecuadas y proporcionadas a dicho fin, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultad que se produce y el fin pretendido por el legislador superen un juicio de proporcionalidad en sede constitucional, evitando resultados especialmente gravosos o desmedidos.
En definitiva, en constante doctrina del Tribunal Constitucional, el principio de igualdad en la Ley, reconocido en el art. 14 CE, por una parte, impone al legislador el deber de dispensar un mismo tratamiento a quienes se encuentran en situaciones jurídicas iguales, y, a su vez, prohíbe toda desigualdad que, desde el punto de vista de la finalidad de la norma cuestionada, carezca de justificación objetiva y razonable o resulte desproporcionada en relación con dicha justificación.
La protección del principio de igualdad ante la Ley y en la aplicación de la Ley. El Tribunal Constitucional destaca reiteradamente que el principio de igualdad incluye no sólo la igualdad ante la Ley, sino también la igualdad en la aplicación de la Ley. En este sentido, un mismo órgano, administrativo o judicial, no puede modificar arbitrariamente el sentido de sus decisiones en casos sustancialmente iguales, y, cuando considere que debe apartarse de sus precedentes, deberá ofrecer una fundamentación razonable para ello. De ahí la afirmación del Tribunal Constitucional de que "la igualdad sólo puede operar dentro de la legalidad".
Análisis de las presuntas vulneraciones del principio de igualdad desde la normalidad de los casos. El enjuiciamiento de la constitucionalidad de las Leyes debe hacerse tomando en consideración el caso normal, y no las posibles excepciones a la regla prevista en la norma. Esto es, no se trata de afirmar que una norma no es inconstitucional por el mero hecho de que ésta no lesione derechos fundamentales "en la mayor parte de los casos" que regula, dado que la vulneración de la Constitución Española no puede depender de un dato puramente estadístico.
Lo que el Tribunal Constitucional ha venido afirmando es que, para apreciar que el legislador ha vulnerado el art. 14 CE, no basta con que, en situaciones puntuales y patológicas, no previstas ni queridas por la Ley y al margen de sus objetivos, puedan darse situaciones jurídicas puntuales y específicas en las que unos sujetos pasivos resulten beneficiados. Pues las Leyes "en su pretensión de racionalidad, se proyectan sobre la normalidad de los casos, sin que baste la aparición de un supuesto no previsto para determinar su inconstitucionalidad".
La modulación del principio de igualdad en el ámbito tributario. En el ámbito tributario, es frecuente considerar que el principio de igualdad se traduce en forma de capacidad contributiva, en el sentido de que situaciones económicamente iguales sean tratadas de la misma manera. Es decir, generalmente, la presunta vulneración del principio de igualdad se fundamenta en el diferente tratamiento que, desde la perspectiva del deber de contribuir, atribuye el legislador a idénticas manifestaciones de riqueza.
Sin embargo, ello no significa que el principio de igualdad tributaria agote su contenido con el de capacidad económica (STC 8/1986); entre otros motivos porque, como señaló el Tribunal Constitucional, las discriminaciones no son arbitrarias cuando se establecen en función de otro principio constitucional amparado por el ordenamiento jurídico.
Cono han señalado Palao Taboada y Herrera Molina, la concepción acogida por el Tribunal Constitucional español es la propuesta por el constitucionalista alemán Gerhard Leibholz: el principio de igualdad prohíbe toda discriminación arbitraria. Esta concepción del principio de igualdad resuelve la dificultad que plantea concretar el contenido del principio de capacidad contributiva -como expresión del principio de igualdad en el ámbito tributario-, al que se descarga de la presión que implica el concebirlo como único criterio de justicia tributaria, al tiempo que justifica de forma satisfactoria la existencia de tributos con fines extrafiscales.
Su relación con el principio de capacidad económica y con el resto de principios constitucionales tributarios. El principio de igualdad debe aplicarse teniendo en cuenta la existencia de otros principios, y especialmente las exigencias del principio de progresividad. Y ahí radica, según la STC 55/1998, una de las singularidades del principio de igualdad: entiende el Tribunal Constitucional que la igualdad del art. 31 CE va íntimamente ligada al concepto de capacidad económica y al principio de progresividad, por lo que no puede ser reconducida a los términos del art. 14 CE.
Precisamente, esa conexión entre igualdad y progresividad en el ámbito tributario guarda estrecha relación con la construcción que del primero ha realizado el Tribunal Constitucional, según el cual, más allá de la igualdad formal, ha de atenderse también a su contenido o exigencia de igualdad real, expresada en el art. 9.2 CE. En él se amparan discriminaciones operadas por las normas tendentes a corregir situaciones de desigualdad real que no son justificables.
El principio de igualdad en el gasto público. La anterior concepción necesita ser complementada con una visión más amplia. Debe tenerse en cuenta que el principio de igualdad no se predica sólo del sistema tributario, sino también de los gastos públicos, al disponer el art. 31 CE que "El gasto público realizará una asignación equitativa de los recursos públicos [...]". De esta manera, la exigencia de igualdad no queda confinada en el ámbito del ordenamiento tributario, sino que, trascendiendo el mismo, se inserta como exigencia del ordenamiento financiero en su conjunto.
Como consecuencia, es necesario proceder a una valoración conjunta del sistema de ingresos y gastos públicos para emitir un juicio acerca de la igualdad como valor presente en el ordenamiento financiero.
Como señaló Vicente-Arche, "existe una íntima relación entre el concepto de gasto público y el concepto constitucional de tributo, hasta el punto de que el segundo depende del primero […]. Los gastos públicos y la contribución a su sostenimiento se vinculan recíprocamente a nivel de la normativa constitucional".
La dimensión territorial del principio de igualdad. Según el Tribunal Constitucional, el principio de igualdad no puede entenderse de forma rígida y monolítica que conduzca a calificar de inconstitucional la desigualdad que pueda derivarse del ejercicio legítimo, por parte de las Comunidades Autónomas, de sus competencias en materia tributaria y financiera.
En STC 60/2015 se profundiza en las exigencias ínsitas en el principio de igualdad, al analizar una Ley autonómica valenciana que concedía importantes beneficios fiscales en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones a los residentes en el territorio valenciano.
Reitera el Tribunal Constitucional que para comprobar si una determinada medida es respetuosa con el principio de igualdad ante la ley tributaria es preciso, en primer lugar, concretar que las situaciones que se pretenden comparar sean iguales; en segundo término, una vez concretado que las situaciones son comparables, que existe una finalidad objetiva y razonable que legitime el trato desigual de esas situaciones iguales; y en tercer lugar, que las consecuencias jurídicas a que conduce la disparidad de trato sean razonables, por existir una relación de proporcionalidad entre el medio empleado y la finalidad perseguida, evitando resultados especialmente gravosos o desmedidos.
Tras señalar que ningún óbice existe desde el punto de vista constitucional para la utilización de la residencia como elemento diferenciador entre contribuyentes, observa que no se alcanza a comprender razón alguna de política social, en general, o de protección de la familia directa, en particular, que pueda legitimar la aplicación dispar de la bonificación entre hermanos, herederos de un mismo padre y, por tanto, causahabientes de una misma herencia.
En definitiva, el territorio ha dejado de ser un elemento de diferenciación de situaciones objetivamente comparables, para convertirse en un elemento de discriminación, pues con la diferencia se ha pretendido exclusivamente "favorecer a sus residentes", tratándose así a una misma categoría de contribuyentes de forma diferente por el solo hecho de su distinta residencia.
En suma, concluye, "al carecer de cualquier justificación legitimadora el recurso a la residencia como elemento de diferenciación, no sólo se vulnera el principio de igualdad (art. 14 CE), sino que se ha utilizado un criterio de reparto de las cargas públicas carente de una justificación razonable y, por tanto, incompatible con un sistema tributario justo (art. 31.1 CE)".
Conclusión que también puede aplicarse al ejercicio de la potestad tributaria por parte de los municipios, ejercida en el ámbito de sus competencias para dar efectividad a los principios de autonomía local y suficiencia financiera.
En resumen:
- El principio de igualdad en el ámbito tributario se traduce en el respeto al principio de capacidad económica, de forma que situaciones económicamente iguales deben ser tratadas de la misma manera;
- El principio de igualdad no veda cualquier desigualdad, sino sólo aquella que pueda reputarse como discriminatoria, por carecer de justificación objetiva y razonable, y desplegar consecuencias no proporcionadas;
- El principio de igualdad no sólo exige la igualdad ante la ley, sino también la igualdad en la aplicación de la ley;
- El principio de igualdad no ampara el derecho a imponer o exigir diferencias de trato en situaciones o supuestos desiguales (discriminación por indiferenciación);
- El principio de igualdad debe interpretarse en conexión con las exigencias derivadas de otros principios constitucionales;
- La igualdad en el marco del sistema tributario debe complementarse con la igualdad en el ordenamiento del gasto público, lo que se traduce en la necesidad de asignar equitativamente los recursos públicos.
