14.11. Otras formas de extinción del tributo

11.1. Ideas previas

La LGT (arts. 71 a 76) recoge la compensación, la condonación y la insolvencia probada de los sujetos obligados.

La doctrina ha puesto de relieve la similitud entre los modos de extinción de la obligación tributaria y los de la extinción previstas en el Código Civil, que son el pago o cumplimiento, la pérdida de la cosa debida, la condonación de la deuda, la confusión de los derechos del acreedor y deudor, la compensación y la novación.

En esta enumeración falta la prescripción y la insolvencia del deudor, pero es evidente que también ellas extinguen las obligaciones en Derecho privado.

11.2. La compensación

La LGT (arts. 71 a 74) regula la compensación, aunque hay otras normas tributarias que también regulan ciertas modalidades de compensación. Es posible distinguir tres tipos de compensación:

1. El primero, de aplicación general a todos los tributos.
2. El segundo es la cuenta corriente tributaria, cuya aplicación está restringida a ciertos sujetos y tributos.
3. El último es la compensación entre cónyuges, que se aplica sólo en el IRPF.

A) Reglas de aplicación general

El primer tipo de compensación lo regula la LGT en sus arts. 55 a 60.

Según LGT, las deudas tributarias podrán extinguirse total o parcialmente por compensación con créditos reconocidos por acto administrativo a favor del obligado tributario.

Los requisitos de la compensación no afectan ya tanto a la deuda tributaria, dada la amplitud con que se admite, como al crédito administrativo con el que se quiere compensar, que deberá estar reconocido por acto administrativo. Basta con que sea un acto en el que se establezca, de modo incondicionado, la obligación a cargo de la Administración Pública de satisfacer una cantidad de dinero a favor del obligado tributario.

La LGT reconoce diversas modalidades de compensación, que se pueden agrupar en:

1. Compensación a instancia del obligado al pago (arts. 72 LGT y 56 RGR). Consideraciones:

1. Es indiferente el periodo, voluntario o ejecutivo, en el que se encuentren las deudas tributarias.
2. Si la deuda está en periodo voluntario, la petición de compensación impedirá el inicio de la vía de apremio, pero no la exigencia de intereses de demora que pudiera proceder.
3. La extinción de la deuda tributaria se producirá en el momento de la presentación de la solicitud o cuando se cumplan los requisitos exigidos.
4. El acuerdo de compensación declarará la extinción de la deuda tributaria.

2. Compensación de oficio (arts. 73 LGT y 57 y 58 RGR). Consideraciones:

1. Esta compensación se aplica cualquiera que sean los obligados tributarios, públicos o privados.
2. En general, es necesario que las deudas tributarias se encuentren en periodo ejecutivo.
3. Por excepción, se aplicará la compensación durante el ingreso voluntario cuando:
   1. Se determinen cantidades a ingresar o a devolver en un mismo procedimiento de comprobación e investigación.
   2. Se deba practicar una nueva liquidación como consecuencia de haber sido anulada otra anterior por resolución administrativa o judicial.
4. Por lo demás, se aplicarán las mismas normas que las establecidas para la compensación a instancia del interesado y sus efectos serán los mismos.

3. Compensación de deudas de entidades públicas (arts. 73.2 y 74 LGT y 60 RGR). Las deudas tributarias vencidas, liquidas y exigibles de los Entes públicos, en particular de las Comunidades Autónomas y de los Entes Locales, podrán compensarse con las cantidades que la Administración del Estado debe trasferirlas. Consideraciones:

1. Debe de tratarse de deudas tributarias que se encuentren en periodo de ingreso voluntario.
2. La compensación no es automática, sino que debe solicitarse.

B) La cuenta corriente tributaria

El segundo tipo de compensación, más específica, está previsto en el art. 71.3 LGT y recibe el nombre de "cuenta corriente tributaria". Sus reglas esenciales son las siguientes:

1. El sistema de cuenta corriente se aplica a solicitud de los sujetos pasivos. El silencio de la Administración a tal solicitud se entiende negativo.
2. Se aplica únicamente a empresarios o profesionales.
3. El sistema tiene por objeto compensar las deudas y créditos del IRPF, Impuesto de Sociedades y del IVA.
4. La cuenta corriente se liquidará trimestralmente, dando lugar a los pagos o devoluciones que correspondan.
5. Se puede renunciar a la cuenta en cualquier momento, teniendo efecto la renuncia a partir del trimestre siguiente a su solicitud.
6. La Administración puede revocar la inclusión en este sistema de compensación.

C) La compensación en el IRPF

El tercer tipo de compensación se regula en el art. 97.6 LIRPF y tiene el ámbito de aplicación en el IRPF:

1. Sirve para compensar la deuda de un contribuyente casado (y no separado legalmente) con la cantidad a devolver a que tiene derecho su cónyuge.
2. Requiere consentimiento expreso de los dos cónyuges. El del deudor se exterioriza mediante la solicitud de compensación; mientras que el del cónyuge se manifiesta a través de su renuncia a la devolución.
3. Es necesario cumplir ciertos requisitos:
   • Que la deuda y la cantidad a devolver correspondan al mismo período;
   • Que las declaraciones de los cónyuges se presenten simultáneamente;
   • Que los peticionarios no estén acogidos al sistema de cuenta corriente tributaria;
   • Que estén al corriente de sus obligaciones tributarias.
4. La solicitud expresa de compensación suspende el plazo para ingresar la deuda tributaria y, una vez hecha las comprobaciones precisas, se acuerda bien la compensación total o parcial de la deuda o bien su denegación.
5. El ingreso de la deuda, totalmente cuando se ha denegado la compensación o parcialmente cuando aún aceptándose, la deuda era inicialmente mayor que la cantidad a devolver, debe realizarse junto con los intereses de demora calculados desde la fecha de la finalización del plazo de declaración del impuesto.

11.3. La condonación

Según el art. 75 LGT, las deudas tributarias sólo podrán condonarse por ley, con los requisitos y en las cuantías que en ella se determinen.

No obstante existen ciertos supuestos en los que se admite la condonación total o parcial de las deudas tributarias, o de ciertas prestaciones que pueden ser determinadas con ocasión de su exigencia, como los intereses de demora o las sanciones. Son los siguientes:

1. La condonación total o parcial de la deuda acordada en el seno de un proceso concursal.
2. La condonación parcial de la sanciones previstas en el 188 LGT. Estas condonaciones son del 50% o del 30% de la sanción, respectivamente en los casos de actas de la Inspección con acuerdo o de conformidad.