El IRPF plantea numerosos problemas de diseño por causa de su carácter progresivo. Se destacan cuatro cuestiones diversas: unidad contribuyente, rentas de plazo mayor de un año, rentas irregulares y, el efecto de la inflación sobre el impuesto.
| Base liquidable hasta | Cuota | Resto Base liquidable hasta | Tipo aplicable |
| 0 € | 0,00 € | 17.360 € | 24,00 |
| 17.360 € | 4.166,40 € | 15.000 € | 28,00 |
| 32.360 € | 8.366,40 € | 20.000 € | 37,00 |
| 52.360 € | 15.766,40 € | en adelante | 43,00 |
Esta tabla es válida para todos los ejemplos del presente epígrafe.
4.1. El problema de la unidad contribuyente
La cuestión se plantea cuando dos o más componentes de la familia obtienen rentas. Si el impuesto fuera proporcional, daría lo mismo que se declarasen de forma conjunta o por separado, pues el tipo impositivo es constante, pero si es progresivo la suma de ingresos se ve sometida a un tipo superior al que correspondería a cada uno de los sumandos. Las principales soluciones para el problema de la unidad contribuyente son las siguientes:
- Permitir la declaración por separado aunque se esté casado.
- El problema queda resuelto pero genera el incentivo a que las rentas comunes se pongan a nombre del perceptor de la renta más baja. Este fenómeno se denomina arbitraje fiscal.
- El sistema del splitting supone sumar las rentas de ambos cónyuges, dividir por el número de perceptores y con este cociente acudir a la tarifa del impuesto y determinar el tipo medio.
- La cuota se obtendría aplicando este tipo medio a la suma de rentas. Este sistema genera el mismo resultado que la declaración por separado pero tiene la ventaja de que no es necesario que los cónyuges alteren la atribución de rentas.
- El sistema del quotient también supone sumar las rentas de los cónyuges, pero el divisor en este caso se calcula sumando un punto por cada perceptor de renta y medio punto por cada hijo dependiente.
- A partir del cálculo del divisor, el procedimiento es análogo al descrito anteriormente. Este sistema, propio de la legislación francesa, es el más beneficioso para el contribuyente, especialmente cuando se trata de familias con un amplio número de hijos.
La solución española permite al contribuyente elegir entre declaración conjunta o declaración por separado.
4.2. Las rentas generadas en un plazo superior a un año
En este caso nos encontramos con un problema creado por la progresividad del impuesto. Cuando la renta tarda en generarse más de un año, resulta que atribuimos a un ejercicio económico los rendimientos que corresponden a un período mayor. La consecuencia inmediata es una elevación del tipo medio de gravamen que perjudica claramente a los contribuyentes que perciben este tipo de ingresos. La solución que se aplica en este momento consiste en permitir una reducción del 40% del valor de la renta obtenida en más de dos años.
4.3. Las rentas irregulares
El problema que se plantea hace referencia a aquellas profesiones cuyos ingresos sufren grandes oscilaciones a lo largo del tiempo. El tema es particularmente importante en aquellas actividades en las que el contribuyente obtiene grandes rendimientos durante un período relativamente corto de su vida laboral, y después los ven muy reducidos.
Entre las propuestas para resolver el tema, podemos destacar el sistema de las medias móviles. Con este procedimiento, el contribuyente puede pedir este tratamiento especial de tal modo que para calcular el tipo medio de gravamen, se calcula el valor medio de sus ingresos, por ejemplo, en los últimos tres años. Este tipo medio, entonces, se aplica a la renta del año correspondiente.
Una vez recibido el trato favorable, debe continuar con él durante todo el período, aunque en el siguiente ejercicio económico su nivel de renta no le obligara a presentar declaración.
La reforma del impuesto parece indicar que el sistema de reducción del 40% en el valor de los rendimientos del contribuyente, cuando se obtienen en un plazo superior a dos años, también se aplicará a aquellos casos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, pero del tenor de las normas se deduce que el alcance de esta disposición es muy limitado en el caso de las rentas de trabajo y que efectivamente, esta reducción será aplicada a las auténticas rentas irregulares, en muy contadas ocasiones.
4.4. El efecto de la inflación en el impuesto. La progresividad en frío
El último problema que plantea la progresividad del impuesto hace referencia al efecto de la inflación sobre la recaudación obtenida por el IRPF. Supongamos que un contribuyente obtiene en el año 2007 unos ingresos de 30.000 €. Aplicando la tarifa le correspondería una cuota de 6.493,6 €, y, por tanto, un tipo medio del 21,64%. Si en 2008, los precios suben un 10% y el contribuyente consigue un aumento de sus ingresos hasta el 33.000, su renta real no ha aumentado, pues tiene la misma capacidad adquisitiva, pero si la tarifa no se modifica, tendrá que pagar 7.391,2, con lo que su tipo medio será del 22,4%.
Si no se modifica la tarifa, una renta de 33.000 euros en 2008 se verá sometida a un tipo impositivo del 22,40%, cuando en realidad debería pagar el 21,64%. Si la tarifa no se corrige, el contribuyente sufre un exceso de gravamen, denominado progresividad en frío o rémora fiscal.
La forma de corregir la progresividad en frío: que los responsables de la gestión de los impuestos actualicen cada año la tarifa, de tal modo que, a una base de 33.000 de 2008 le corresponda el mismo tipo impositivo que se aplicaba en el 2007 a rentas de 30.000 euros. A este procedimiento, el que representa la figura 8.1, se le llama indicación.
