Debe presidir las actuaciones de la Inspección el principio de pronunciarse formalmente acerca del resultado de las actuaciones inspectoras, formalizando los documentos que procedan y evitando la inseguridad del obligado tributario (Preámbulo del RGIT).
Las actuaciones de la Administración tributaria se documentarán en comunicaciones, diligencias, informes y "otros documentos previstos en la normativa específica de cada procedimiento" (art. 99.7 LGT). Tratándose de actuaciones inspectoras el documento específico no es otro que las actas de inspección. De ahí que las actuaciones de la inspección se documentarán en comunicaciones, diligencias, informes y actas y demás documentos en los que se incluyan actos de liquidación y otros acuerdos resolutorios (arts. 143 LGT y 175 RGIT).
Las comunicaciones son los documentos a través de los cuales la Administración notifica al obligado tributario el inicio del procedimiento u otros hechos o circunstancias relativos al mismo, o efectúa los requerimientos que sean necesarios a cualquier persona o entidad. La comunicaciones podrán incorporarse al contenido de las diligencias que se extiendan.
Su contenido puede ser la puesta en conocimiento de los interesados de hechos o circunstancias que les afecten o requerimientos que se les dirijan, debiendo mencionarse en ellas, al menos, los datos que establece la LGT, salvo la comunicación de inicio de una actuación o procedimiento que deberá incluir, además, el contenido establecido en el Reglamento, entre el que figura el efecto interruptivo del plazo legal de prescripción. Las comunicaciones se notificarán al interesado, quedando una copia en poder de la Administración.
Las diligencias son los documentos públicos que se extienden para hacer constar hechos, así como las manifestaciones del obligado tributario o persona con la que se entienden las actuaciones. Las diligencias no podrán contener propuestas de liquidación tributaria, pero podrán hacerse constar en ellas, entre otros, los resultados de las actuaciones de obtención de información, la adopción de medidas cautelares, los hechos resultantes de la comprobación de las obligaciones o los hechos y circunstancias determinantes de la iniciación de otro procedimiento o que deban incorporarse a otro ya iniciado (art. 98 RGIT).
Advierte el art. 107 LGT refiriéndose al valor probatorio de las diligencias, que las extendidas en el curso de las actuaciones y los procedimientos tributarios tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario.
No sujetas necesariamente a un modelo predeterminado, las diligencias deberán firmarse por el actuario y si se extendieran en presencia del obligado tributario se le solicitará su firma entregándole un duplicado que, caso de negarse, le será remitido por cualquiera de los medios admitidos en Derecho. Las diligencias se incorporarán al expediente, y cuando recojan hechos o circunstancias con incidencia en otro procedimiento de aplicación de los tributos, iniciado o que se pueda iniciar, se remitirá copia al órgano competente que corresponda.
Las diligencias pueden referirse tanto a aspectos formales como sustantivos y resultarán recurribles en la medida en que incidan sobre cuestiones de fondo.
Los informes son los documentos que los órganos de la Administración tributaria emitirán de oficio o a petición de terceros, cuando resulten preceptivos conforme al ordenamiento jurídico, se soliciten por otros órganos y servicios de las Administraciones Públicas o los poderes legislativos y Judicial, en los términos previstos por las leyes, y cuando resulten necesarios para la aplicación de los tributos. Concretamente se prevé la emisión de informe preceptivo para la declaración del conflicto en la aplicación de la norma tributaria, o cuando se suscriban actas de disconformidad, o resulte aplicable el método de estimación indirecta.
Especial atención merece el informe preceptivo (informe-denuncia) que habrá de emitir el órgano, equipo o unidad de Inspección sobre la presunta concurrencia en los hechos de los elementos constitutivos del delito tipificado en el art. 305 CP, cuando considere que la conducta del obligado tributario pudiera ser constitutiva del mismo, y que habrá que emitir al Jefe del órgano administrativo competente junto a las "actuaciones practicadas, con las diligencias en las que consten los hechos y circunstancias que, a su juicio, determinan la posible responsabilidad penal" (art. 32 RD 2063/2004 que aprueba el Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario).
El delito fiscal debe ser determinado por los Jueces y no por los funcionarios de la Agencia Tributaria, por lo que en el proceso penal rigen las reglas de prueba que le son propias y no las reglas que reconoce para su ámbito el DT.
Las actas de inspección son los documentos públicos que extiende la Inspección de los Tributos, con el fin de recoger el resultado de las actuaciones de comprobación e investigación, proponiendo la regularización que estime procedente de la situación tributaria del obligado o declarando correcta la misma. En cuanto documentos preparatorios de las liquidaciones tributarias, las actas de inspección contendrán una propuesta de regularización o liquidación.
Como regla general las actas de la Inspección de tributos deben contener una propuesta de regularización total de la situación tributaria del contribuyente por el concepto impositivo y período objeto de comprobación, en garantía del sujeto pasivo que tiene derecho a que se defina totalmente su situación tributaria. El principio general que inspira la actuación de la Inspección de los Tributos es la comprobación completa y definitiva del hecho imponible de que se trate y en cambio, es excepcional la comprobación e investigación parcial.
Podrá extenderse una sola acta en relación con cada obligación tributaria y respecto de todos los períodos objeto de comprobación, a fin de que la deuda tributaria resultante se determine por la suma algebraica de las liquidaciones referidas a todos ellos.
El contenido de las actas que documenten el resultado de las actuaciones inspectoras deberá incluir las siguientes menciones (art. 153 LGT):
- El lugar y fecha de formalización;
- Datos de identificación de la persona con la que se entienden las actuaciones y carácter o representación con que intervienen en ellas.
- Los elementos esenciales del hecho imponible o del presupuesto de hecho de la obligación correspondiente y de su atribución al obligado y la propuesta de liquidación que proceda.
- En su caso, la regularización de la situación tributaria del obligado y la propuesta de liquidación que proceda.
- La conformidad o disconformidad del obligado tributario;
- los trámites del procedimiento posteriores a la acta y, cuando ésta sea con acuerdo o de conformidad, los recursos que procedan contra el acto de liquidación derivado de la acta, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerse;
- la existencia o inexistencia , en opinión del actuario de indicios de la comisión de infracciones tributarias;
- las demás que se establezcan reglamentariamente.
El art. 176 RGIT exige, además de las menciones contenidas en el art. 153 LGT (las anteriores), la consignación de los siguientes extremos:
- Nombre y apellidos del funcionario que las suscriban;
- Fecha de inicio de las actuaciones, ampliaciones de plazo, dilaciones no imputables a la Administración etc;
- La valoración jurídica por el funcionario de las alegaciones, en su caso, presentadas durante el procedimiento o en el trámite de audiencia, incluyéndolas bien en el acta o en el informe ampliatorio previsto en el art. 157.2 LGT;
- El carácter definitivo o provisional de la propuesta de liquidación, haciendo constar en este último caso las circunstancias que determinen dicho carácter y los elementos de la obligación tributaria que fueron objeto de comprobación;
- La situación de los libros o registros obligatorios, con expresión en su caso de los defectos o anomalías trascendentes para la resolución del procedimiento o, en su caso, ara determinar la existencia o calificación de infracciones tributarias.
En definitiva, las actas de inspección habrán de ofrecer la información suficiente para que sobre todo quienes no son obligados tributarios inspeccionados o han comparecido en las inspecciones en representación de aquéllos, puedan conocer y por ende, discutir, las razones por las que la Administración tributaria considera que existe un débito tributario, por qué dicho débito es de la magnitud que figura en las actas y en fin, por qué el incumplimiento, caso de existir, es merecedor de una sanción de determinada cuantía (STC 85/2006).
Respecto del valor probatorio de las actas extendidas por la Inspección, señala el art. 144 que tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario; advirtiéndose asimismo que los hechos aceptados por los obligados tributarios en las actas de inspección se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error de hecho.
