14.3. El ingreso del tributo mediante el pago voluntario

Se establece en el art. 160 LGT que la recaudación de las deudas tributarias podrá realizarse mediante el pago voluntario o en periodo ejecutivo. El voluntario se llevará a cabo en la forma y con los efectos dictados en las normas.

El pago en periodo ejecutivo se inicia:

1. Para las deudas liquidadas por la Administración, el día siguiente al del vencimiento del plazo establecido para su ingreso.
2. Para las deudas a ingresar mediante autoliquidación, cuando finalice el plazo establecido para su ingreso, si la autoliquidación se presentó durante tal plazo sin realizar el ingreso, o al día siguiente de la presentación, si se hizo una vez transcurrido dicho plazo.

3.1. Normas generales

La LGT no contiene normas que regulen el procedimiento de recaudación en periodo voluntario, aunque sí ha incorporado algunos preceptos que deben aplicarse en estos casos (como los plazos, o las formas de pago).

En realidad no existe un procedimiento de recaudación en periodo voluntario en sentido estricto.

Debemos poner de relieve que el pago de un tributo no es lo mismo que el pago de una obligación del Derecho privado y que la posición de la Administración tributaria no es tan pasiva como lo es la del acreedor en una relación obligatoria del Derecho privado.

1. La exigencia del pago en unos plazos determinados se impone de forma obligatoria tanto al sujeto pasivo como a la Administración acreedora, que no puede alterarlos libremente.
2. La exigencia de ciertas prestaciones accesorias, como los recargos por declaración extemporánea, debe estar precedida por un procedimiento administrativo, que por simple, no deja de existir.
3. El pago en especie no se produce de forma automática, sino que a la necesidad de su cobertura legal, se añade la existencia de un procedimiento para que determinados órganos acepten de forma expresa este medio de pago.

3.2. El plazo de pago voluntario

Del examen conjunto de los arts. 62 LGT y 68 RGR se deducen los siguientes plazos de pago voluntario, según las distintas modalidades del procedimiento de liquidación:

1. En caso de liquidación administrativa notificada al sujeto, el plazo se iniciara a partir de la fecha de notificación, extendiéndose, según se haya notificado en la primera o segunda quincena del mes, hasta el 20 del mes siguiente o hasta el 5 del segundo mes posterior, respectivamente.
2. En caso de liquidación de tributos aduaneros, se inicia el plazo al ser notificada la liquidación.
3. Si son tributos autoliquidados por los particulares, los plazos son los señalados en las normas reguladoras de cada tributo.
4. Para tributos de notificación colectiva y periódica, el art. 62.3 establece, con carácter general, el plazo que media entre el 1 de septiembre y el 20 de noviembre o inmediato día hábil posterior. Estos tributos sólo existen en la hacienda local (IBI e IAE).
5. Para los tributos de titularidad de otros Estados UE, o de Entidades internacionales o supranacionales, existen plazos especiales.

Dados los términos perentorios del período voluntario de pago, asume especial significación el momento en que se entiende satisfecha la prestación, pues éste será el relevante para saber, en cada modalidad del plazo voluntario, si ha habido cumplimiento o no del mismo por parte del obligado. Ello está en función del medio de pago utilizado, pero transcurridos los plazos indicados sin que hubiera tenido lugar el ingreso, se exigirá éste en vía de apremio, salvo algunos supuestos que recoge el art. 27 LGT, que admiten un plazo de prórroga para el ingreso sin abrirse tal vía de apremio.

3.3. Sujeto del ingreso

El art. 35 LGT enumera los que denomina obligados tributarios. Mezcla personas que deben pagar con otras que pueden pagar o incluso con personas cuya incorporación al ámbito tributario es cuanto menos dudosa, como son aquellas que deben soportar una repercusión.

Los obligados tributarios son los que deben y pueden efectuar el ingreso (sujetos pasivos, retenedores, infractores y responsables).

El art. 33 RGR admite también el pago por tercero no obligado o, por "cualquier persona, tenga o no interés en el cumplimiento de la obligación, ya lo conozca y lo apruebe, ya lo ignore el obligado al pago".

Caso de producirse el pago por tercero, en ningún caso estará éste legitimado para ejercer ante la Administración los derechos que corresponda al obligado al pago.

3.4. Objeto del ingreso

El objeto del ingreso tributario es, en todo caso, una suma de dinero que se debe entregar al ente público, pese a que en ocasiones se utilicen para ello efectos timbrados, o se cumpla la prestación entregando un bien, tal y como admite el art. 60 LGT. La obligación tributaria siempre consiste en una obligación de dar una suma de dinero (art. 19 LGT), y, aunque el pago en especie exprese las finalidades extrafiscales que puede asumir el tributo, no parece que con ello se altere su concepción dogmática. Y menos en las otras prestaciones (llamadas accesorias en LGT), como son sanciones, recargos e intereses, ingresos anticipados, etc, que siempre consisten en sumas dinerarias.

Rompiendo una larga tradición que exigía el pago íntegro del tributo en el periodo voluntario, los arts. 59 LGT y 68 RGR admiten el pago parcial durante dicho periodo. En este caso es evidente que el carácter liberatorio del pago sólo alcanzará a la cantidad efectivamente satisfecha.

En relación con el objeto del ingreso se suscita, en los casos en que existan diversas deudas tributarias pendientes, el problema de la imputación del ingreso, cuando no es suficiente para cubrir aquellas en su totalidad.

El instituto se encuentra regulado en los arts. 63 LGT y 116 RGR. Las reglas a tener en cuenta son las siguientes:

1. Durante el plazo de pago voluntario el deudor puede imputar el ingreso a la deuda o deudas que determine libremente.
2. En los casos de ejecución forzosa, el pago se aplicará a las deudas por orden de mayor a menor antigüedad, determinada ésta por la fecha en que cada una fue exigible.
3. Cuando se hubieran acumulado varias deudas tributarias, unas procedentes de tributos de una Administración y otras de tributos a favor de otras entidades de derecho público dependiente de la misma, tendrán preferencia para su cobro las primeras, salvo los supuestos de prelación o afectación.

La LGT no contempla el supuesto de concurrencia de deudas de varias AAPP (Estado, Comunidades Autónomas y Corporaciones Locales). Ante la ausencia de regla expresa, se deberían aplicar las reglas generales de la concurrencia de procedimientos ejecutivos.

3.5. Formas y medios del ingreso

Según el art. 60 LGT, los tributos pueden pagarse en efectivo o mediante el empleo de efectos timbrados y en especie.

A estos medios de pago debe añadirse el pago en especie, cuando así lo establezca la Ley.

En la actualidad, el art. 73 LIRPF establece que los tributos puedan pagarse mediante la entrega de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español, en los términos y condiciones previstos reglamentariamente.

El primer medio de ingreso, el pago en efectivo, se puede realizar: en dinero de curso legal, cheque, tarjeta de crédito y débito, transferencia bancaria, domiciliación bancaria, cualquiera otro autorizados por el Ministerio de Hacienda. Su régimen se desarrolla en los arts. 34 a 38 RGR.

En todo caso, las deudas que hayan de satisfacerse en efectivo podrán pagarse en dinero de curso legal, cualquiera que fuera el órgano de recaudación competente, el periodo de recaudación y la cuantía de la deuda (art. 4 RGR).

En cuanto al momento en que surten efecto estos medios de pago, debiendo entenderse realizado el ingreso y por tanto satisfecha la prestación, se establece:

1. Será el día en que se realizó el ingreso en las Cajas de los órganos competentes, oficinas recaudatorias o entidades debidamente autorizadas (art. 61 LGT).
2. El ingreso en entidades colaboradoras liberará de la deuda desde la fecha del justificante.
3. Si se paga mediante cheque, quedará liberado el obligado desde su entrega si aquél se hace efectivo, pero si no se hiciera, se exigirá en apremio la deuda a la Entidad que válidamente lo conformó.

El segundo medio de pago consiste en la utilización de efectos timbrados. El art. 39 RGR enumera los efectos timbrados remitiendo su regulación a las normas de los tributos que los admiten. Básicamente el TRLITPyAJD y el TR de Tasas fiscales.

Respecto al mometo en que surte efecto este medio de pago, se entenderá pagada la deuda tributaria cuando se utilicen aquéllos en la forma reglamentaria.

El tercer medio de pago es el pago en especie. Este modo de pago sugiere ciertas consideraciones:

1. No se admitirá el pago en especie de las deudas tributarias que no sean aplazables.
2. En realidad nos encontramos con una dación en pago, instituto suficientemente conocido en el Derecho Civil (art. 1175 CC).
3. Para realizar el pago no sirve cualquier bien o derecho, sino que sólo está previsto que tenga efectos liberadores la entrega de bienes que formen el Patrimonio Histórico Español, de acuerdo con lo previsto en el art. 73 de su Ley reguladora.

También puede considerarse como otra modalidad de satisfacer la prestación el pago por consignación en la Caja General de Depósitos, según admite el art. 64 LGT.

Respecto al lugar del ingreso en período voluntario, el art. 33 RGR indica que se hará en las Cajas del órgano competente o entidad autorizada, añadiendo que no liberará al deudor el pago si se realiza a órganos no competentes para recibir pagos, o a personas no autorizadas.