4.1. Normas generales
Los arts. 13 LGP y 65 LGT permiten que bajo las condiciones y con los requisitos necesarios, las deudas tributarias pueden aplazarse o fraccionarse.
Debemos aclarar algunas cuestiones previas:
- El aplazamiento y el fraccionamiento no son, desde un punto de vista legal, institutos distintos, por lo que tienen el mismo tratamiento, tanto por lo que se refiere a su ámbito de aplicación como a los aspectos procedimentales.
- Tampoco existe distinción por el tipo de ingreso cuyo aplazamiento o fraccionamiento se solicita, de tal modo que podrá ser la cuota tributaria cuando se presente sin más aditamentos; la deuda tributaria en sentido amplio; o incluso, los ingresos correspondientes a prestaciones que no son la obligación tributaria strictu sensu, como los pagos a cuenta, las sanciones, etc.
- La regulación del aplazamiento y fraccionamiento a que hace referencia la LGT no agota todos los supuestos y modalidades que éstos pueden revestir, sino sólo su régimen general. Cada tributo puede prever regímenes especiales.
- El aplazamiento o fraccionamiento no puede confundirse con la suspensión de las liquidaciones solicitadas al hilo de una reclamación.
Así, por regla general, todas las deudas tributarias pueden ser aplazadas o fraccionadas. Incluso las que sean titularidad de otros Estados UE, o de Entidades internacionales o supranacionales.
Paulatinamente se han ido ampliando los supuestos en los que no se admite el aplazamiento o fraccionamiento. En la actualidad, no son aplazables las siguientes deudas tributarias:
- Aquellas cuya exacción se realice mediante el empleo de efectos timbrados.
- Las correspondientes a obligaciones tributarias que deban cumplir el retenedor o el obligado a realizar ingresos a cuenta.
- En el caso de concurso del obligado tributario, las que, de acuerdo con la legislación concursal, tengan la consideración de créditos contra la masa.
- Las resultantes de la ejecución de decisiones de recuperación de ayudas del Estado.
- Las resultantes de la ejecución de resoluciones firmes total o parcialmente desestimatorias dictadas en un recurso o reclamación económico-administrativa o en un recurso contencioso-administrativo que previamente hayan sido objeto de suspensión durante la tramitación de dichos recursos o reclamaciones.
- Las derivadas de tributos que deban ser legalmente repercutidos salvo que se justifique debidamente que las cuotas repercutidas no han sido efectivamente pagadas.
- Las correspondientes a obligaciones tributarias que deba cumplir el obligado a realizar pagos fraccionados del Impuesto de Sociedades.
4.2. Requisitos del aplazamiento y fraccionamiento
El 65.1 LGT señala que podrán aplazarse o fraccionarse el pago de la deuda, a petición de los interesados, cuando su situación económico-financiera les impida transitoriamente hacer frente al pago de los tributos en los plazos establecidos.
La obtención del fraccionamiento se sujeta en un doble requisito:
- Uno material, que sería el motivo, consistente en la existencia de dificultades económico- financieras que impiden transitoriamente hacer frente al débito.
- Otra formal, consistente en la petición expresa del interesado.
4.3. Procedimiento del aplazamiento y fraccionamiento
El procedimiento para obtener el aplazamiento o fraccionamiento de la deuda está regulado en el RGR.
El procedimiento se inicia siempre a petición del interesado. Se deben distinguir dos supuestos:
- Si la deuda se encuentra en periodo de ingreso voluntario, la solicitud se puede presentar en cualquier momento, lógicamente antes de que transcurra dicho periodo. En caso de autoliquidación, presentadas fuera de plazo, sólo se entenderá que la solicitud del aplazamiento se ha realizado dentro del plazo voluntario cuando se presente de forma simultánea a la declaración.
- Si la deuda se encuentra en vía de apremio, la solicitud puede presentarse en cualquier momento anterior a la enajenación de los bienes embargados.
Junto a los datos de identificación del obligado y de la deuda cuyo aplazamiento se pretenda, habrá de expresarse el motivo, el aplazamiento o fraccionamiento que se solicita y las garantías que se ofrecen o, cuando se pida la exención de garantías, la documentación que justifique tal pretensión.
La tramitación del procedimiento no se regula con detalle en el RGR, lo que no es censurable porque de este modo puede modularse en función de las circunstancias de cada caso. Sobre esto podemos indicar lo siguiente:
- Los sucesivos trámites se llevarán a cabo por los órganos recaudadores. En particular comprobarán la existencia de los requisitos materiales (las dificultades económico-financiera), la suficiencia de garantías o si procede su exención.
- Tales órganos podrán recabar los informes técnicos que fueran preciso.
- Remitirán al órgano competente el expediente con el informe que proceda, junto con la propuesta de resolución.
Una de las cuestiones que plantea mayores problemas en la regulación del aplazamiento o fraccionamiento es el régimen de las garantías exigibles. Las reglas más importante son:
- Por regla general, la garantía consistirá en aval solidario prestado por una entidad de crédito o un certificado de seguro de caución.
- Previa la justificación de la imposibilidad de obtener estas garantías, podrán admitirse otras. La LGT cita expresamente la hipoteca, la prenda, y la fianza personal y solidaria.
- A petición del interesado, las garantías podrán ser sustituidas por medidas cautelares que, en este caso, no estarán limitadas al periodo de caducidad ordinario.
- Las garantías deben ser ofrecidas en el escrito de petición y deben ser aportadas en el plazo de 30 días tras la concesión del aplazamiento o fraccionamiento.
- Las garantías deben cubrir la deuda y los intereses de demora, más un 25% y si consisten en un aval, su duración debe exceder, al menos en 6 meses, el plazo concedido para pagar.
La LGT contempla algunos supuestos de dispensa total o parcial de garantías:
- Cuando las deudas sean inferiores a la cuantía que fije la normativa tributaria. Actualmente rige la Orden HAP/2178/2015 que fijó esta cantidad en 30.000 €.
- Cuando se constate la carencia de bienes suficientes para garantizar la deuda o cuando la ejecución de los que existieran afectara sustancialmente al mantenimiento de la capacidad productiva y del nivel de empleo de la actividad económica.
- Cuando la exigencia de garantías produjera graves quebrantos para los intereses de la Hacienda Pública.
El procedimiento finaliza a través de una resolución expresa que debe adoptarse por el órgano correspondiente. La resolución debe ser motivada y, entre otros extremos, puede o no conceder el aplazamiento o fraccionamiento; y decidir los plazos de aplicación (que puede no coincidir con los de la solicitud). La resolución debe notificarse con expresión de las consecuencias a que haya lugar según sea aprobatorio o denegatoria.
Si se concede el aplazamiento, la deuda habrá de integrarse en los plazos señalados en la resolución, devengándose el interés de demora del art. 26. El interés será el legal del dinero en los casos en que la garantía consista en aval solidario con certificado de caución.
Si llegado el vencimiento del plazo de pago no se efectuara el ingreso, se exigirán la deuda y los intereses ya en vía de apremio, con el correspondiente recargo, a continuación se ejecutará la garantía y se seguirá el procedimiento de apremio. Si la solicitud del aplazamiento se hizo con la deuda ya apremiada, se ejecutará la garantía y se continuará con el procedimiento ejecutivo.
Si además se concede fraccionamiento, se calculará los intereses de demora de cada fracción desde la finalización del periodo voluntario hasta el vencimiento del plazo de cada una.
En caso de no ingresar en plazo, se exigirá en vía de apremio y si no se satisface, se consideran vencido todos los posteriores y se exigirá en apremio, anulándose el interés de cada fracción pendiente para calcularlos todos hasta la fecha de pago. Si estaba ya en apremio, la falta de ingreso de un plazo determina directamente la continuación del procedimiento ejecutivo.
Si se denegara la petición de aplazamiento, las consecuencias son distintas dependiendo del momento en que se realizó aquélla:
- Si la petición se hizo en período voluntario, habrá de ingresarse la deuda hasta el 20 del mes siguiente o hasta el 5 del mes posterior al de la recepción de la notificación de la denegación, según se haya notificado en la primera o segunda quincena del mes, abonándose el interés de demora correspondiente.
- Si se solicitó el aplazamiento en período ejecutivo, continuará el procedimiento de apremio desde el trámite en que se encontrase, o se iniciara tal procedimiento.
El procedimiento de aplazamiento puede finalizar de otras maneras. Una de ellas es por silencio administrativo, que debe entenderse en sentido negativo (art. 52 RGR).
Otro modo de finalizar es el desistimiento del solicitante cuando no aporta los documentos omitidos en el plazo que se le conceda (art. 48.4 RGR).
