Normas comunes de aplicación al ITPyAJD

3.1. Incompatibilidad interna

Existe la previsión legal de incompatibilidad entre la modalidad del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas (ITP) y el Impuesto sobre Operaciones Societarias (IOS) para gravar un mismo acto (arts. 1.2 LITPAJD y 1.2 RITPAJD) , dándose preferencia, por razón de su especialidad, a la aplicación del IOS en aquellos supuestos que pudieran quedar sujetos a ambos conceptos.

Resulta posible, por regla general, la aplicación simultánea de cualquiera de estas dos modalidades con la de AJD, en la cuota fija que grava el soporte documental. El gravamen gradual por AJD es, asimismo, incompatible con ITP y con IOS (art. 31.2 LITPAJD) .

3.2. Relaciones con el IVA

El ITPAJD y el IVA gravan, en general, desplazamientos patrimoniales, pudiéndose sintetizar la relación entre ambos del modo siguiente.

El IVA es incompatible con el ITPAJD, en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales onerosas. El criterio básico es que el IVA recae sobre el tráfico empresarial, mientras que el ITP lo hace sobre el tráfico civil o entre particulares (art. 7.5 LITPAJD) .

No obstante, se ha establecido la excepción a esta regla, para determinadas operaciones relacionadas con inmuebles exentas o no sujetas al IVA, que quedarán sujetas a ITP. Son las siguientes:

1. Entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, que estén exentas en el IVA.

2. Según señala el art. 314 LMV, la transmisión de valores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario oficial, estará exenta del IVA y del ITPAJD.

3. De manera discutible, desde el Derecho de la Unión Europea, se ha venido sujetando a ITP los inmuebles incluidos en transmisiones globales del patrimonio empresarial que constituyan una unidad económica capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, cuando se encuentren no sujetas a IVA.

El IVA es compatible con cualquiera de las otras dos modalidades del ITPAJD, esto es, con el Impuesto sobre Operaciones Societarias y con la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

La comptibilidad entre el IVA y el IAJD, en su cuota variable, se ha justificado atendiendo a que el IVA grava la transmisión, en sí misma, y el IAJD recae sobre la formalización en el documento notarial de la transmisión.

3.3. Principios generales comunes

A) Principio de calificación

El principio de calificación viene consagrado con carácter general en el art. 13 LGT.

Calificación del acto o contrato

Para exigir el impuesto, se atenderá a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato, aunque las partes le hayan dado otra denominación, o presente defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez o eficacia (arts. 2 LITPAJD ).

El art. 49.2 LITPAJD dispone que toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendidda por la concurrencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquiera otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan.

Calificación de bienes

Los bienes sujetos al impuesto pueden tener distinta consideración en función de su naturaleza, destino, uso o aplicación, estableciéndose, para su calificación jurídica, una remisión a las disposiciones del Código Civil y, en su defecto, al Derecho Administrativo.

B) Concurrencia de convenciones

Con carácter general, el art. 4 LITPAJD dispone que a cada convención o contrato no puede exigirá más que el pago de un solo derecho, si bien en el caso de que un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto, se exigirá el derecho señalado a cada una de ellas, salvo que se determine expresamente otra cosa.

C) Principio de afección de los bienes transmitidos

La normativa del ITPAJD establece que los bienes y derechos transmitidos quedan afectos a la responsabilidad del pago de los impuestos que gravan tales transmisiones, independientemente de quién sea su poseedor. El art. 43.1. d LGT considera, con carácter general, responsables subsidiarios a los adquirentes de bienes afectos por ley al pago de la deuda tributaria, exigiéndose esta responsabilidad por derivación de la acción tributaria, si la deuda tributaria no se paga, previa declaración de fallido del deudor principal y, en su caso, de los responsables solidarios.

No existirá la afección de los bienes y derechos transmitidos:

• Cuanto se trate de inmuebles, si el adquirente está protegido por la fe pública registral.
• Cuando sean bienes muebles no inscribibles, y se justifique su adquisición con buena fe y justo título en establecimiento mercantil o industrial.

3.4. Exenciones

El art. 45 LITPAJD se refiere a un gran número de exenciones, algunas de ellas aplicables a las tres modalidades del impuesto, como sucede con las exenciones subjetivas.

A) Exenciones subjetivas

Están exentos:

1. El Estado y las Administraciones Públicas territoriales e institucionales, así como sus establecimientos de beneficencia, cultura, seguridad social, docentes o de fines científicos.
2. Entidades sin fines lucrativos que se hayan acogido, y así lo acrediten ante la Administración Tributaria, el régimen fiscal especial establecido en la Ley 49/2002, para lo que deben cumplir determinados requisitos previstos en la norma.
3. La Iglesia Católica y las iglesias, confesiones y comunidades religiosas que tengan suscritos acuerdos de cooperación con el Estado español.
4. El Instituto de España y las Reales Academias integradas en el mismo, así como las instituciones de las Comunidades Autónomas con fines análogos.
5. La Cruz Roja y la ONCE.
6. La Obra Pía de los Santos Lugares.
7. Los partidos políticos, con representación parlamentaria.

Asimismo, están exentas las adquisiciones efectuadas por las Cajas de Ahorro, y las Fundaciones Bancarias, que se destinen directamente a su obra social.

B) Exenciones objetivas

Se declaran exentas las siguientes operaciones:

1. Las transmisiones y demás actos y contratos en que la exención se haya concedido por Tratados y Convenios Internacionales que formen parte del ordenamiento interno. Se ha establecido, en el marco del Convenio de Viena, la aplicación de determinados beneficios fiscales para las transmisiones patrimoniales onerosas, en régimen diplomático consular y de los organismos internacionales.
2. Las transmisiones realizadas en virtud de retracto legal, cuando el adquirente contra el que se ejercite el derecho de retracto ya hubiere satisfecho el impuesto. Se trata de una exención técnica, lo que sucede es que el pago del impuesto que grava la única transmisión que se produce, en la que el retrayente sustituye al retraído, ya se ha efectuado con anterioridad.
3. Las transmisiones relacionadas con la sociedad conyugal, exención que se aplica tanto al ITP onerosas como al IAJD, en la cuota variable. La normativa del ITPAJD declara exentas:
   • Las aportaciones de bienes y derechos que hagan los cónyuges a la sociedad conyugal.
   • Las adjudicaciones y transmisiones que se hagan a los cónyuges, en pago de sus aportaciones a la sociedad conyugal y de su haber de gananciales, en el momento de la disolución de la sociedad conyugal.
4. Las entregas de dinero que constituyan el precio de bienes o se verifiquen en pago de servicios personales, de créditos o de indemnizaciones.
5. Los anticipos sin interés concedidos por el Estado y las Administraciones Públicas, Territoriales o Institucionales. En este caso no existe una transmisión onerosa gravada por ITP.
6. Las transmisiones y demás actos y contratos a que de lugar la concentración parcelaria, las de permuta forzosa de fincas rústicas, las permutas voluntarias autorizadas por el Instituto de Reformas y Desarrollo Agrario, así como las de acceso a la propiedad privada derivadas de la legislación de arrendamientos rústicos, y las adjudicaciones del Instituto de Reformas y Desarrollo Agrarios a favor de agricultores en régimen de cultivo personal y directo, conforme a su legislación agraria específica.
7. Transmisiones por razones urbanísticas: están exentas, cuando se cumplan todos los requisitos urbanísticos, las transmisiones de terrenos realizadas por aportaciones a las Juntas de Compensación por los propietarios de los terrenos, y las adjudicaciones de solares efectuadas por las juntas a los propietarios, en proporción a los terrenos entregados.
8. Los actos relativos a las garantías que presten los tutores en garantía del ejercicio de sus cargos.
9. Las transmisiones de valores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario oficial, con la excepción prevista en el art. 314 LMV.
10. Están exentas del ITP y del AJD determinadas operaciones societarias no sujetas al IOS: operaciones de reestructuración empresarial, traslados de la sede de dirección efectiva o del domicilio social o sociedades de un estado miembro de la Unión Europea a otro, modificaciones de escrituras de constitución o estatutos de una sociedad, operaciones realizadas en territorio español por sucursales o establecimientos permanentes de entidades con domicilio social y sede de dirección efectiva en un estado miembro comunitario que no sea España, y por entidades con sede de dirección efectiva en países no pertenecientes a la Unión Europea, cuyo domicilio social se encuentre en un Estado miembro diferente de España.
11. Las operaciones societarias que se produzcan con motivo de las regularizaciones de balances, autorizadas por la Administración.
12. Operaciones relativas a viviendas de protección oficial. Tampoco tributarán por el IAJD, las escrituras públicas en las que se formalicen actos y contratos relacionados con la construcción y la primera transmisión de estas viviendas, y los préstamos, hipotecarios para su adquisición con determinados límites.
13. En Ceuta y Melilla estarán exentas las concesiones administrativas, y bonificadas en un 50% las operaciones relacionadas con la financiación empresarial de sociedades, cuyo único objeto sea realizar negocios en tales territorios, radicando en ellos todas sus instalaciones, maquinaria, establecimientos e inmuebles.
14. Se encuentra establecida una exención general de los depósitos en efectivo y los préstamos, equiparando el tratamiento tributario de los préstamos objeto del tráfico civil, al que la normativa del IVA da a los préstamos empresariales.
15. Están exentas las transmisiones de edificaciones a las empresas de arrendamiento financiero, destinadas a leasing, siempre que no exista vinculación, directa o indirecta, entre transmitente, adquirente o arrendatario.
16. También están exentas, las escrituras que contengan quitas o minoraciones de las cuantías de préstamos, créditos u otras obligaciones del deudor que se incluyan en los acuerdos de refinanciación o en los acuerdos extrajudiciales de pago establecidos en la LC, siempre que, en todos los casos, el sujeto pasivo sea el deudor.
17. Se prevé la exención de las transmisiones de vehículos usados con motor mecánico para circular por carretera, cuando el adquirente sea un empresario dedicado habitualmente a la compraventa de los mismos, y los adquiera para su reventa.
18. Se declara la exención de la cuota gradual del IAJD de las primeras copias de escrituras notariales, que documenten la cancelación de hipotecas de cualquier clase.
19. La LC introdujo la exención vigente desde 2004, de las ampliaciones de capital realizadas por personas jurídicas declaradas en concurso, para atender una conversación de créditos en capital establecidas en un convenio aprobado judicialmente conforme a la LC.
20. Están exentas del IOS las operaciones de constitución y aumento de capital de las Sociedades de Inversión de Capital Variable y fondos de inversión de carácter financiero regulados en la LIIC. Del mismo modo, están exentas las aportaciones no dinerarias a dichas entidades.
21. La exención por el IOS en la constitución y aumento de capital de las Sociedades de Inversión en el Mercado Inmobiliario, así como para las aportaciones no dinerarias a dichas sociedades.
22. Desde el 2004, se benefician de la exención, las aportaciones a los patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, regulados en la Ley 41/2003.
23. Desde 2010, están exentas, en el IOS, todas las operaciones dirigidas a la creación, capitalización y mantenimiento de las empresas, en virtud de una disposición integrada dentro de un paquete de medidas encaminadas al apoyo de la actividad empresarial y al incentivo de la inversión, la competitividad de las empresas españolas y la creación de empleo.

C) Exenciones establecidas en remisión a otras disposiciones

El LITPAJD se remite a una serie de disposiciones que con carácter sectorial, regulan beneficios fiscales aplicables en este impuesto advirtiendo que en cualquier caso, estos beneficios fiscales no son aplicables a las letras de cambio, a los documentos que realicen función de giro o suplan a éstas, ni a las escrituras, actas o testimonios notariales y gravados por la cuota fija del IAJD.

D) Deducciones y bonificaciones establecidas por las Comunidades Autónomas

Las deducciones y bonificaciones autonómicas son compatibles con las establecidas en las normas estatales y se aplicarán con posterioridad a las mismas sin que puedan modificarlas.