Cuando de los datos y antecedentes obtenidos en las actuaciones de comprobación e investigación, el órgano inspector entienda que puede proceder la conclusión de un acuerdo, por concurrir alguno de los supuestos del art. 155 LGT, lo pondrá en conocimiento del obligado tributario, que podrá formular una propuesta con el fin de alcanzar un acuerdo.
Conviene comenzar delimitando el ámbito material o los presupuestos que habilitan a la Inspección para emitir actas con acuerdo, que el art. 155 LGT formula en los siguientes términos:
- Cuando para la elaboración de propuesta de regularización deba concretarse la aplicación de conceptos jurídicos indeterminados.
- Cuando resulte necesaria la apreciación de los hechos determinantes para la correcta aplicación de la norma cal caso concreto; y,
- Cuando sea preciso realizar estimaciones, valoraciones o mediciones de datos, elementos o características relevantes para al obligación tributaria que no puedan cuantificarse de forma cierta.
En presencia de alguna de estas circunstancias la Administración, con carácter previo a la liquidación de la deuda tributaria, podrá concretar la aplicación de la norma al caso, apreciar los hechos determinantes para la correcta aplicación de la norma al caso, o proceder a la estimación, valoración o medición de datos, elementos o características relevantes para la obligación tributaria, mediante un acuerdo con el obligado tributario.
Tras las oportunas actuaciones para fijar los posibles términos del acuerdo, el órgano inspector solicitará del órgano competente para liquidar autorización para la suscripción del acta con acuerdo; autorización que deberá ser expresa y anterior o simultánea a la suscripción del acta, y se adjuntará a ésta. El acuerdo se perfecciona mediante la suscripción del acta por el obligado tributario o su representante y la Inspección de los tributos.
La indeterminación, incluso vaguedad, de los presupuestos determinantes del acto con acuerdo es tal que, en la práctica, bastará este último, esto es, la voluntad de acordar y transigir y la observancia de los requisitos formales y materiales (la constitución de las garantías señaladas) que lo condicionan, para que resulte posible la formalización de este tipo de actas.
En realidad, los (únicos) verdaderos condicionantes de las actas con acuerdo, en su actual configuración legal, pueden expresarse en términos de coste-beneficio para las partes que las suscriben. Para el obligado tributario el coste tiene un doble componente.
Uno material: la constitución de garantías; esto es, la constitución de un depósito, aval de carácter solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución, de cuantía suficiente para garantizar el cobro de las cantidades que puedan derivarse del acta.
El segundo componente de carácter procesal, de dudosa, o al menos cuestionable viabilidad constitucional: la reducción de los cauces reaccionales y de los motivos de impugnación. Conviene señalar que es únicamente en los supuestos de actas con acuerdo donde el legislador exige la manifestación expresa de la conformidad del obligado tributario con la totalidad de su contenido (art. 155.1.d LGT) y, entre ellos, los elementos de hecho, fundamentos jurídicos y cuantificación de la propuesta de sanción que en su caso proceda (art. 155.1.c LGT); señalando el art. 155.6 LGT, que el contenido del acta con acuerdo se entenderá íntegramente aceptado por el obligado y por la Administración, agregando que la liquidación y la sanción derivadas del acuerdo sólo podrán ser objeto de impugnación o revisión en vía administrativa por el procedimiento de declaración de nulidad de pleno derecho previsto en el art. 217 y sin perjuicio del recurso que pueda proceder en vía contencioso-administrativa por la existencia de vicios en el consentimiento.
La ley puede, en principio, tasar los criterios de revisión jurisdiccional, aunque el lugar no sea el más apropiado. Pero no puede reducirse tal revisión a la posible existencia de vicios de consentimiento como si de un mero contrato entre partes (o de una transacción) se tratara.
Más fácil y expeditivo resulta el beneficio que el obligado tributario percibe en el acuerdo: la reducción en un 50% de las sanciones pecuniarias impuestas (acordadas) en la misma acta y en unidad de acto y de procedimiento, ante la renuncia a la tramitación separada del procedimiento sancionador y , sin que tampoco sea preciso dictar acto resolutorio específico de imposición de la sanción. De ahí que las cuestiones relativas a las infracciones se analicen en el mismo procedimiento de aplicación de los tributos, incluyéndose en el acta la renuncia al procedimiento separado y propuesta de sanción debidamente motivada.
Para la Administración el beneficio radica en la seguridad del cobro de una deuda tributaria y del importe de una sanción pecuniaria, líquida, suficientemente garantizada e irrecurrible. En efecto, las propuestas liquidatoria y sancionadora formuladas se entenderán confirmadas si transcurridos diez días desde el siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del órgano competente para liquidar, rectificando errores materiales. Y confirmadas que sean las propuestas, el depósito realizado se aplicará al pago de dichas cantidades. Si se hubiera presentado aval o certificado de seguro de caución, el ingreso se realizará en el plazo previsto en el art. 62.2, para el pago en período voluntario de las deudas liquidadas por la Administración, o bien en los plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento concedido con dichas garantías y solicitado dentro del período voluntario de pago (art. 155.5).
Existe, en fin, un beneficio común o compartido entre la Inspección y el obligado tributario y del que acaso salgan bien paradas algunas exigencias constitucionales como la seguridad jurídica y quizá también la eficacia de la Administración, restando en cambio por verificar la suerte que correrá la igualdad (art. 14 CE) en la aplicación de la Ley, o la capacidad económica como criterio y medida de contribución al sostenimiento de los gastos públicos, y condición de posibilidad del "sistema tributario justo" que ordena el art. 31 CE.
Parece que aquel beneficio común fue el único tenido en cuenta por el legislador al alumbrar las actas con acuerdo: la finalización convencional del procedimiento de inspección, reduciendo, impidiéndola, por las dudas, la conflictividad tributaria.
Decidido lo fundamental, el acuerdo, la tramitación y formalización del acta habrá de atenerse a los requisitos formales, protocolo de actuación, establecidos en el art. 155 LGT.
Además del contenido propio de cualquier acta, la de acuerdo incluirá:
- El fundamento de la aplicación, estimación valoración o medición realizada.
- Los elementos de hecho, fundamentos jurídicos y cuantificación de la propuesta regularizadora.
- Los elementos de hecho, fundamentos jurídicos y cuantificación de la propuesta de sanción que en su caso proceda a la que será de aplicación la reducción prevista en el apartado 1 del art. 188 LGT, así como la renuncia a la tramitación separada del procedimiento sancionador.
- Manifestación expresa de la conformidad del obligado tributario con la totalidad del contenido a que se refieren los párrafos anteriores.
- La fecha en que el órgano competente otorgó la preceptiva autorización y los datos identificativos del depósito o de la garantía constituida por el obligado tributario.
Cuando el acuerdo no incluya todos los elementos de la obligación tributaria, habrán de señalarse expresamente los elementos a los que se extiende la propuesta contenida en el acta con acuerdo y la liquidación derivada del acta tendrá carácter provisional conforme a lo dispuesto en el art. 101.4.b LGT, puesto que en tal supuesto habrá que formular distintas propuestas de liquidación en relación con una misma obligación tributaria, procediéndose de la forma establecida en el art. 186.8 RGIT, que prevé la posibilidad de suscribir actas de conformidad o de disconformidad o ambas, junto con el acto con acuerdo.
