4.2. El impuesto

2.1. Concepto y caracteres

El art. 2.2 LGT dispone que: "Son impuestos los tributos exigidos sin contraprestación, cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente".

Llama la atención, en primer lugar, que el impuesto aparece definido como un tributo sin contraprestación, porque la ausencia de contraprestación no constituye nota distintiva del impuesto.

El tributo, jurídicamente, constituye una obligación ex lege, no negocial o contractual, lo que supone que la disciplina de los elementos esenciales de la obligación tributaria está contenida en la ley, como expresan los arts. 31.3 CE y 8 LGT. Lo que se quiere decir es que en el presupuesto de hecho del impuesto, cuya realización genera la obligación de contribuir, no aparece específicamente contemplada actividad administrativa alguna.

En segundo lugar, el hecho imponible debe poner de manifiesto la capacidad económica del contribuyente, es decir, de la persona que realiza el hecho imponible (art. 36.2 LGT).

En rigor nos encontramos ante una exigencia que no es privativa del Impuesto, sino que, por imperativo constitucional (art. 31.1 CE), debe concurrir en todas las categorías tributarias.

Lo que ocurre es que tradicionalmente se atribuyen al impuesto -la especie tributaria por excelencia- las notas propias del género tributo, sin reparar en que tales notas deben concurrir en todas las especies tributarias.

La nota diferencial del impuesto hay que identificarla en el elemento objetivo del hecho imponible, en el que, a diferencia de las otras especies tributarias, no aparece contemplada ninguna actividad administrativa. Esta es la verdadera diferencia del impuesto.

2.2. Clases de impuestos

Limitada la clasificación al campo del Derecho, parece conveniente erigir, como criterio de clasificación, al presupuesto de hecho del impuesto, criterio que también empleamos para diferenciar las distintas categorías tributarias.

A) Impuestos personales y reales

Impuestos personales son aquellos en los que el elemento objetivo del presupuesto de hecho sólo puede concebirse por referencia a una persona determinada, de tal suerte que ésta actúa como elemento constitutivo del propio presupuesto. Son de tal naturaleza los impuestos que recaen sobre la renta global o sobre el patrimonio de una persona física o jurídica individualizada. Son impuestos que no pueden ser pensados sin ponerlos en relación con una determinada persona.

Impuestos reales son aquéllos que se asientan sobre un elemento objetivo, cuya intrínseca naturaleza se determina con independencia del elemento personal de la relación tributaria. El elemento objetivo del presupuesto de hecho es constitutivamente autónomo. Puede ser pensado y definido por la norma, sin referencia a ningún sujeto determinado. El Impuesto sobre transmisiones patrimoniales que grava la adquisición de un determinado bien o derecho es un ejemplo de impuesto real.

B) Impuestos subjetivos y objetivos

Impuestos subjetivos son aquellos en los que el elemento subjetivo del hecho imponible -las circunstancias personales del sujeto pasivo- es tenido en cuenta en el momento de cuantificar el importe de la deuda tributaria.

Impuestos objetivos son aquellos en los que las circunstancias personales del obligado al pago no son tomadas en consideración en el momento de cuantificar el importe de su deuda.

Se puede pensar que esta clasificación coincide con la que distingue entre impuestos personales y reales, de tal suerte que los impuestos personales serían también subjetivos y los impuestos reales serían objetivos. Sin embargo, no siempre se produce tal identidad.

C) Impuestos periódicos e instantáneos

Impuestos periódicos son aquellos cuyo presupuesto de hecho goza de continuidad en el tiempo, de forma que el legislador se ve obligado a fraccionarlo, de tal suerte que a cada fracción resultante asocia una deuda tributaria distinta (ej. el IRPF).

Impuestos instantáneos son aquellos impuestos cuyo presupuesto de hecho se agota, por su propia naturaleza, en un determinado período de tiempo. No quiere decir que su duración haya de ser fugaz, sino que basta con que no se prolongue indefinidamente (ej. el IVA) .

D) Impuestos directos e indirectos

También podría hablarse de métodos impositivos directos y métodos impositivos indirectos, aunque es una distinción de perfiles borrosos.

La distinción entre impuestos directos e indirectos nace en el ámbito de estudios económicos, de que existen ciertos tributos que gravan a las clases productivas, incidiendo sobre la riqueza social mientras otros tributos recaen sobre las clases económicamente improductivas. Por ello el tributo que grava las rentas agrarias constituía el paradigma de impuesto directo, al gravar la fuente productiva de la riqueza por excelencia y por el contrario el impuesto indirecto por antonomasia será el que grava el consumo de bienes.

En los métodos impositivos directos, la norma jurídica tributaria establece la obligación de pago del impuesto a cargo de una determinada persona, sin conceder a esta un derecho legal a resarcirse, a cargo de otra persona que no forme parte del círculo de obligados en la relación jurídica tributaria, de la suma pagada por la primera al ente público acreedor. En estos casos, el tributo es satisfecho efectivamente por la persona a la que el legislador quiere efectivamente someter al gravamen (ej. el IRPF).

En los métodos impositivos indirectos, la norma tributaria concede al sujeto pasivo de un impuesto facultad para obtener de otra persona, que no forma parte del círculo de obligados en la relación jurídica tributaria, el reembolso del impuesto satisfecho por aquélla. Ejemplo de método impositivo indirecto lo constituye el impuesto que grava el consumo de alcohol o tabaco. El impuesto lo paga quien fabrica o importa tales productos, pero a quien realmente quiere grabar el legislador es a quien lo consume.

Esta clasificación no siempre se corresponde con la clasificación que las normas vigentes otorgan a un determinado impuesto. Por ejemplo, el art. 1 del Texto refundido del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados califica el impuesto como un tributo de naturaleza indirecta, y pese a ello, el sujeto pasivo no goza de facultad legal alguna para resarcirse de su pago.

E) Impuestos fiscales y extrafiscales

Al analizar los caracteres que definen al tributo indicamos que su finalidad esencial es financiar el gasto público, aunque se ha generalizado la utilización del tributo, y de forma especial el impuesto, como un medio de conseguir otras finalidades, creación de empleo, fomento del desarrollo económico, ahorro de energía, etc. De ahí que podamos distinguir:

  • Impuestos fiscales, los tradicionales, aquellos cuya finalidad es financiar el gasto público.
  • Impuestos extrafiscales, aquellos cuya finalidad está encaminada a la consecución de esos otros objetivos.