14.5. El interés de demora tributario

5.1. Normas generales

Todo ingreso fuera del plazo previsto comporta el devengo de intereses de demora. Su naturaleza no es diferente a la del Derecho privado, pues tiene una naturaleza indemnizadora y resarcitoria del retraso en el pago, evitando así el enriquecimiento injusto de quien dispone de unas sumas de dineros debidas más allá del término en que había de cumplir su prestación.

El carácter y origen legal de la prestación tributaria exigen que sus presupuestos de hecho, cuantía y en general, régimen jurídico, se sometan a lo previsto normativamente, sin que la Administración ni el particular pueda alterarlo.

Lo primero es determinar los supuestos en los que resulta exigible el interés de demora.

En general, todos los supuestos que dan lugar al interés de demora se pueden reconducir a un retraso en el ingreso de la deuda tributaria con respecto al momento en que debería haberse efectuado. Según el art. 17 LGP, todas las cantidades adeudadas a la Hacienda Pública devengarán interés de demora desde el día siguiente al de su vencimiento.

Dentro de este presupuesto genérico, la normativa tributaria (art. 26 LGT) prevé diversos supuestos específicos:

1. Falta de ingreso en período voluntario de la deuda procedente de una liquidación practicada por la Administración. La LGT equipara a este supuesto el del impago del importe de una sanción pecuniaria.
2. Falta de ingreso en período voluntario de la deuda procedente de una autoliquidación o declaración. En principio, es indiferente, a estos efectos que la autoliquidación o declaración no hubiera sido presentada, que lo hubiera sido de forma incorrecta; o que, a pesar de haberse hecho de forma correcta, no se hubiera acompañado del ingreso de la deuda correspondiente.
3. Aplazamiento y fraccionamiento del pago
4. Suspensión de ingresos y prórrogas de cualquier clase. Este supuesto abarca la suspensión obtenida al impugnar en recurso de reposición o en reclamación económico-administrativa, regulándose la suspensión y la procedencia de intereses por las normativas de estos medios de impugnación. Asimismo, si se impugna en vía contenciosa y nuevamente se obtiene la suspensión, se devengarán intereses de demora por todo el tiempo que dure ésta. No obstante, no se deberán intereses de demora desde el momento en que la Administración tributaria incumpliere los plazos fijados por la Ley para resolver los recursos y reclamaciones. Por ejemplo, un año en las reclamaciones económico-administrativas.
5. El inicio del período de exigencia de la deuda de forma coactiva, esto es a través de la vía de apremio.
6. La obtención de una devolución improcedente.
7. La petición de cobro de deudas que fueran titularidad de otros Estados UE o de Entidades internacionales o supranacionales.
8. Cualquier otro supuesto que suponga incumplir el plazo de ingreso, sea como consecuencia de actuaciones lícitas o ilícitas del sujeto, hubiera intervenido o no la Administración y existiese o no infracción.

Con todo existen excepciones, y así:

1. Los casos en que se ingresan las deudas correspondientes a declaraciones-liquidaciones presentadas fuera de plazo, siempre que el retraso en la presentación de la declaración y el ingreso de la deuda de ella derivada no exceda de un año. En estos casos se devenga únicamente el recargo de prórroga.
2. Los casos en que la deuda se ingresa una vez transcurrido el período de ingreso voluntario, pero antes de la notificación de la providencia de apremio; y aquellos en que, una vez notificada la providencia de apremio, se ingrese la deuda en unos plazos perentorios. En estos supuestos se exigirá el recargo ejecutivo del 5% o el recargo de apremio reducido 10%.
3. La suspensión de las sanciones pecuniarias recurridas, desde la finalización del plazo del pago voluntario hasta la notificación de la resolución que pusiere fin a la vía administrativa.
4. Los supuestos en que la Administración incumpliere los plazos máximos que la normativa le concede para resolver los expedientes sometidos a su consideración, pero sólo si así se encuentra establecido expresamente. El período en el que no se computarán los intereses será el que transcurra desde el día en que se produjere el incumplimiento de los plazos, hasta el día en que se dictare la resolución que corresponda o se interpusiere recurso contra la resolución presunta.

La liquidación de los intereses de demora, que siempre corresponde a la Administración, debe ser motivada y notificada expresamente. Unas veces la liquidación se efectuará con antelación al período por el que se exigen, si fuera posible su determinación (ej. por derivar de un aplazamiento de pago, de una suspensión por tiempo determinado); mientras que en otras ocasiones habrá que esperar a que se produzca el ingreso para conocer el período correspondiente (ej. incumplimiento del sujeto o de las entidades colaboradoras de la obligación de pago).

La determinación de la cuantía del interés de demora resulta más complicada que lo que debiera ser:

1. Con carácter general, el art. 17.2 LGP fija tal cuantía en el interés legal del dinero vigente el día de vencimiento del plazo.
2. En el ámbito tributario, el art. 26.6 LGT fija la cuantía en el interés legal del dinero más un 25%, salvo que las Leyes de Presupuestos establezcan uno diferente. A su vez, el interés legal del dinero se fija por la ley 29/1984, en el tipo de interés básico del Banco de España vigente el día del devengo de los intereses, salvo previsión distinta en la Ley de Presupuestos.
3. En los casos de aplazamiento, fraccionamiento y suspensión de deudas garantizadas, con aval solidario o con certificado de seguro de caución, el interés de demora será el legal del dinero.

5.2. Los denominados intereses suspensivos

El art. 26.5 LGT establece que en los casos en que deba dictarse una nueva liquidación, como consecuencia de haber sido anulada otra liquidación por una resolución administrativa o judicial, se exigirán intereses de demora sobre el importe de la nueva liquidación.

Estos intereses han sido calificados en alguna ocasión como suspensivos porque se dice que en estos casos se ha producido una suspensión de facto de la deuda tributaria.

El origen del reconocimiento de estos intereses se encuentra en la STS de 28/11/1997 (RJ 1998/771), dictada en interés de ley.

El principal problema que plantea estos intereses es el determinar el momento inicial y final de su exigencia. La LGT establece al respecto dos reglas:

1. La fecha de inicio del cómputo del interés de demora será la misma que hubiera correspondido a la liquidación anulada.
2. Y la fecha final será el momento en que se dicte la nueva liquidación, sin que el final del cómputo pueda ser posterior al plazo máximo para ejecutar la resolución dictada.