En el iter procedimental del pago de los tributos diseñado por el legislador no parece existir solución de continuidad entre el plazo de ingreso voluntario y el período de exigencia coactiva, y así una vez finalizado aquél comienza éste.
Ahora bien, con ser esto cierto, también lo es que la aplicación de este diseño tropieza con graves dificultades en la práctica, como consecuencia de la aplicación generalizada del sistema de declaración-liquidación en la exigencia de los tributos. Por esta razón, cuando las autoliquidaciones o declaraciones se presentan una vez transcurrido el plazo de ingreso voluntario establecido en cada caso, resultan exigibles ciertos recargos. Como introducción al tema conviene tener claro:
- Con el establecimiento de los recargos a los que vamos a hacer mención de forma inmediata se pretende incentivar las declaraciones voluntarias, reconociendo a los contribuyentes un régimen más favorable que el que sería aplicable si el incumplimiento de la obligación de declarar y pagar un tributo fuera descubierto por la Administración Tributaria.
- La declaración y autoliquidación, aun siendo extemporánea, debe hacerse antes de que medie algún requerimiento de la Administración Tributaria. Dicho de otro modo, debe ser espontánea.
- La declaración espontánea debe identificar el tributo y periodo al que se refiere.
- Los recargos solo se aplican en los casos en que la declaración espontánea arroje una cantidad a ingresar.
La cuantía de los recargos por pago extemporáneo aparece establecida en el art. 27 LGT. Los casos allí contemplados son los siguientes:
- Si la presentación se efectúa dentro de los 3, 6, o 12 meses siguientes al término del periodo de ingreso voluntario, se aplica un recargo respectivo del 5, 10 o 15 %, sin intereses de demora ni sanciones.
- Si la presentación se efectúa después de los 12 meses, se exigirá un recargo del 20 %, sin sanciones pero con intereses de demora desde el día siguiente al termino del plazo indicado.
El importe de estos recargos se reducirá en un 25% cuando se den las circunstancias siguientes:
- Que la declaración espontánea se acompañe del ingreso total de la cantidad derivada de ella.
- Que la liquidación que pudiera derivarse de la declaración extemporánea se satisfaga en el plazo de ingreso voluntario.
- Que el recargo mismo que correspondiese también se haga efectivo en el plazo de ingreso voluntario.
- Que, en el caso de haberse concedido un fraccionamiento o aplazamiento, el ingreso se realizara en el plazo o plazos fijados en el acuerdo correspondientes siempre que la solicitud del fraccionamiento o aplazamiento se hubiera pedido en el momento de la presentación de la declaración extemporánea, y que la concesión hubiera sido garantizada mediante aval bancario o seguro de caución.
La aplicación a todos los tributos estatales (salvo los aduaneros y en parte el Impuesto de Sucesiones y Donaciones), y a algunos locales, del procedimiento de autoliquidación, ha dotado de especial relevancia la resurrección del plazo y el recargo antes denominados de prórroga, lo que exige precisar ciertos extremos:
- Este plazo no sigue de modo indefectible al período voluntario cuando se trate de tributos autoliquidados, pues si la Administración exige el ingreso tras la finalización de éste, el posterior ingreso ya no es voluntario o espontáneo sino que a resultas de un requerimiento administrativo, imposibilitando la hipótesis del art. 27 LGT.
- Cuando se presenten de manera extemporánea las declaraciones-liquidaciones sin efectuar el ingreso (y sin pedir aplazamiento), los recargos son compatibles con los recargos e intereses del período ejecutivo.
- Los plazos de prórroga no se integra en el período voluntario ni en el de apremio, alterando la secuencia sin solución de continuidad que entre uno y otro prevén la LGT y el RGR. Ni formalmente ni por el recargo que conlleva, forma parte del primero.
- La duración de este plazo es indefinida. Finaliza cuando se efectúa el ingreso, cuando se presenta la autoliquidación sin ingreso (salvo que se pida aplazamiento), o cuando la Administración requiere la presentación de la autoliquidación o inicia actuaciones inspectoras, pues también éstas eliminan el carácter espontáneo del ingreso posterior, conforme al art. 30.3. b RGIT.
