5.1. Aspectos generales
El Impuesto sobre Operaciones Societarias (IOS) constituye una modalidad del LITPAJD, que grava determinados actos y operaciones que tienen lugar en la vida de las sociedades y otras entidades equiparadas a las mismas a efectos de este impuesto.
En su regulación inciden sustancialmente las normas comunitarias, por lo que la aprobación de la Directiva 7/2008/CE, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, que ha derogado la Directiva 69/335/CCE, hizo necesario que la Ley 4/2008, modificara determinados preceptos del vigente LITPAJD.
5.2. Ámbito de aplicación
El IOS se exige:
- Por las operaciones realizadas en España por entidades en las que se produzca cualquiera de estas circunstancias:
- Que tengan en España la sede de dirección efectiva, entendiéndose como tal el lugar donde esté centralizada de hecho la gestión administrativa y la dirección de sus negocios.
- Que tengan en España su domicilio social, siempre que la sede no esté se encuentre situada en un Estado miembro de la Unión Europea que grave la operación societaria con un impuesto similar.
- Que realicen en España operaciones de su tráfico, cuando su sede de dirección efectiva y su domicilio social no se encuentre situados en un Estado miembro de la Unión Europea que, asimismo, grave la operación societaria con un impuesto similar.
- Por las operaciones realizadas en territorio español por sucursales o establecimientos permanentes de entidades con domicilio social y sede de dirección efectiva en países no pertenecientes a la Unión Europea (art. 20.1 LITPAJD) . Se declaran no sujetas al IOS las operaciones realizadas en territorio español a través de sucursales o establecimientos permanentes:
- Entidades con domicilio social y sede de dirección efectiva en un Estado miembro de la Unión Europea que no sea España.
- Entidades con sede de dirección efectiva en países no pertenecientes a la Unión Europea con domicilio social en un Estado miembro distinto de España.
- Como en el ITP, ello se entiende sin perjuicio de:
- Lo dispuesto en Tratados y Convenios Internacionales que formen parte del ordenamiento interno.
- Los regímenes de Concierto y Convenio vigentes en el País Vasco y Navarra.
- La cesión de IOS a las Comunidades Autónomas, que sin atribución de competencias normativas, les otorga el derecho al rendimiento de las operaciones societarias realizadas por entidades que tengan en la CA, el domicilio fiscal, o el social o realicen en su territorio operaciones de su tráfico, excepto en los casos de entidades con sede de dirección efectiva o domicilio social en Estados miembros de la Unión Europea.
5.3. Concepto de sociedad
La normativa IOS contempla un concepto amplio de sociedad que comprende:
- Sociedades de cualquier naturaleza, civiles y mercantiles, personalistas y capitalistas.
- Sucursales o establecimientos permanentes situado en España.
- Los contratos de cuentas en participación.
- La copropiedad de buques.
- Las comunidades de bienes que realicen actividades empresariales:
- Constituidas por actos inter vivos.
- Constituidas u originadas por actos mortis causa.
5.4. Actos gravados
El hecho imponible del IOS está constituido por una serie de actos societarios, referidos a operaciones de financiación empresarial, instrumentadas mediante aportaciones o préstamos de los socios, o relacionados con determinados desplazamientos patrimoniales entre la sociedad y sus socios. También pueden ser gravados otros supuestos en los que no existe desplazamiento patrimonial, como el traslado del domicilio social de una sociedad con determinados requisitos.
El art. 19 LITPAJD declara las operaciones sujetas al impuesto.
No obstante, desde el RD-Ley 13/2010 solo tributan, en concepto de IOS, las operaciones societarias de disminución y disolución de sociedades.
Se encuentran no sujetos al impuesto:
- Las operaciones de reestructuración empresarial, entendiendo por éstas las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores definidos en el TRLIS.
- Los traslados de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de sociedades de un Estado miembro de la Unión Europea a otro.
- La modificación de la escritura de constitución o de los estatutos de una sociedad.
- La ampliación de capital realizada con cargo a la reserva constituida exclusivamente por prima de emisión de acciones.
El devengo del impuesto se produce el día en que se formalice el acto sujeto a gravamen (art. 49.1. b LITPAJD) .
A) Constitución de sociedad
Tributa como constitución de sociedad la adquisición pro indiviso de bienes por dos o más personas, para realizar actividades empresariales.
Asimismo, tributa como constitución de sociedad la venta de participaciones indivisas de un buque, con reserva de otra u otras para el vendedor.
Para determinar la base imponible, se distingue si las sociedades limitan o no la responsabilidad de los socios. En las sociedades que limiten de alguna manera la responsabilidad de los socios, la base imponible coincidirá con el m¡importe nominal del capital social, con adición, en su caso, de las primas de emisión exigidas.
Las sociedades que no limiten la responsabilidad de los socios, la base imponible será el valor neto de la aportación, entendiéndose como tal, el valor real de los bienes y derechos aportados minorados por las cargas y gastos que fueren deducibles y por el valor de las deudas que queden a cargo de la sociedad con motivo de la aportación.
El sujeto pasivo es la sociedad, habiéndose declarado responsables subsidiarios del pago del impuesto, a los promotores o administradores que hayan intervenido en el acto de constitución y se hubieran hecho cargo del capital aportado.
El tipo de gravamen es el 1%.
B) Ampliación del capital
El aumento de capital supone la ampliación de nuevos recursos para financiar su actividad empresarial (art. 295 RD-Leg. 1/2010).
Puede hacerse tanto con cargo a nuevas aportaciones, dinerarias o no dinerarias, al patrimonio social, incluida la compensación de créditos contra la sociedad, como con cargo a reservas o beneficios.
Se declara no sujeta la ampliación de capital que se realice con cargo a reservas constituidas exclusivamente por prima de emisión de acciones (art. 19.2 LITPAJD) .
La base imponible viene fijada en el importe nominal en que el capital se haya ampliado, con la adición de las primas de emisión, en su caso exigidas, si se trata de sociedades que no limiten la responsabilidad de los socios se atenderá al valor neto de los bienes y derechos aportados.
El sujeto pasivo, a título de contribuyente es la sociedad. Son responsables subsidiarios los promotores o administradores que hayan intervenido en la ampliación de capital y se hubieran hecho cargo del capital aportado.
El tipo impositivo es del 1%.
C) Disminución del capital
La reducción del capital se realiza mediante la disminución del valor nominal de las acciones, por la amortización de acciones o mediante agrupación de acciones.
La reducción del capital sólo tributa en los casos de devolución de aportaciones a los socios, en los que la base imponible vendrá constituida por el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios, sin que se permita deducir los gastos y deudas.
Los sujetos pasivos contribuyentes serán los socios, copropietarios, comuneros y partícipes, que responderán con los bienes y derechos recibidos.
El tipo de gravamen aplicable es del 1%.
D) Disolución de sociedades
En la disolución de sociedades se exige el impuesto por los bienes y derechos entregados a los socios, incluidas las adjudicaciones que, con motivo de su disolución, hagan las comunidades de bienes que hayan realizado actividades empresariales a cada comunero.
La base imponible coincidirá con el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios, sin deducir los gastos y deudas.
Los sujetos pasivos serán los socios, copropietarios, comuneros o participes por los bienes y derechos recibidos. Son responsables subsidiarios los promotores, administradores o liquidadores que hayan intervenido en la disolución.
El tipo de gravamen es el 1%.
E) Aportaciones de los socios que no supongan un aumento del capital social
La base imponible viene fijada en el valor neto de la aportación, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos aportas minorado por las cargas, gastos deducibles, y por las deudas que queden a cargo de la sociedad con motivo de la aportación.
El sujeto pasivo del impuesto es la sociedad, responsables son los promotores, administradores y liquidadores que hayan intervenido en el acto sujeto al impuesto.
El tipo de gravamen es del 1%.
F) Traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad
Sólo se sujeta a gravamen cuando el traslado a España de la sede de dirección efectiva o el dominio social de la sociedad no estuviese previamente situado en un Estado miembro de la Unión Europea.
La base imponible vendrá determinada por el haber líquido que tenga la sociedad en el día que sea adopte el acuerdo de traslado.
El sujeto pasivo contribuyente es la sociedad que traslada su sede de dirección o domicilio social.
El tipo de gravamen es del 1%.
