6.1. Ideas generales
El Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados (IAJD) constituye la tercera modalidad del ITPAJD, que tiene su antecedente en el derogado Impuesto sobre el Timbre del Estado.
El art. 27.1 LITPAJD sujeta a gravamen los siguientes documentos:
- Documentos notariales.
- Documentos mercantiles.
- Documentos administrativos.
6.2. Ámbito de aplicación
El IAJD se exige por los documentos formalizados en territorios español y por aquellos formalizados en el extranjero que surtan efecto en España.
Ello se entiende sin perjuicio de:
- Lo dispuesto en los Tratados y Convenios Internacionales válidamente celebrados y publicados en España.
- Los regímenes tributarios forales de Concierto y Convenio vigentes en los Territorios Históricos del País Vasco y Navarra.
- La cesión del impuesto a las Comunidades Autónomas.
6.3. Documentos notariales
A) Caracteres
El IAJD, en su concepto de documentos notariales, presenta las siguientes notas:
a) Comprende dos modalidades: la cuota fija, que refleja la necesidad de que los documentos notariales se extiendan en papel timbrado y cuya naturaleza se acerca a la de la tasa, y la cuota variable, que debe tener como objeto cantidad o cosa valuable. Ambas se pueden superponer, calculando la base imponible y la cuota tributaria de forma distinta e independiente.
b) Es un gravamen, en cierto modo, complementario de la tributación sobre el tráfico patrimonial, en la medida que resulta compatible con el IVA. La sujeción al IAJD seguirá existiendo aunque la operación esté exenta de IVA.
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Ejemplo: Una sociedad mercantil arrienda un local comercial, formalizando el contrato en escritura pública. El arrendamiento tributará por IVA, al ser una operación sujeta y no exenta, y el documento notarial quedará sujeto al IAJD, tanto a la cuota fija, como a la cuota variable. Un ejemplo muy habitual de operaciones sujetas y exentas del IVA, pero que están gravadas por el IAJD, es el de las escrituras públicas que documenten la constitución de préstamos hipotecarios concedidos en el ámbito de una actividad empresarial. Aunque el préstamo está sujeto y exento en el IVA, la escritura pública está sujeta al IAJD. |
c) Es un impuesto en el que incide la normativa dictada en el seno de la Unión Europea, razón por la que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea se ha pronunciado en distintas ocasiones declarando la incompatibilidad de determinados preceptos del RITPAJD con la referida normativa. El Tribunal Supremo ha declarado ilegales y nulos algunos de los artículos contenidos en el citado RITPAJD.
B) Hecho imponible
El art. 28 LITPAJD sujeta a gravamen las escrituras, actas y testimonios notariales.
Se requiere que las primeras copias de escrituras y actas notariales, sujetas a la cuota gradual:
- Tengan por objeto cantidad o cosa valuable. El LITPAJD entiende que el acto es de objeto no valuable "cuando durante toda su vigencia, incluso en el momento de su extinción, no pueda determinarse la cuantía de la base" (art. 30.3).
- Que contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Registro Mercantil, Oficina Español de Patentes y Marcas y Registro de Bienes Muebles. Es suficiente con la posibilidad de su inscripción, no siendo preciso que sea efectiva.
- Que no estén sujetos al ISD o a las otras dos modalidades del ITPAJD, esto es, a transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.
El devengo del impuesto se produce en el momento de la formalización o expedición de los documentos.
C) Sujetos pasivos
El sujeto pasivo es el adquirente del bien o derecho, y en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expida (art. 28 LITPAJD) .
El art. 68 RITPAJD especifica que en los caso de escrituras de constitución de préstamos con garantía, el sujeto pasivo será el prestatario, considerándolo adquirente.
D) Base imponible y cuota tributaria
En la determinación de la base imponible y de la cuota se distingue entre la modalidad del IAJD, en su cuota fija, en la que no existe propiamente base imponible, y el IAJD, en su cuota gradual.
El IAJD, en la cuota fija, se satisface al extender las matrices y las primeras y sucesivas copias de escrituras, actas notariales y testimonios, en papel timbrado de 0,30 € por pliego o 0,15 por folio, a elección del fedatario.
El IAJD, en la cuota variable, la base imponible en las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable, está constituida por el valor declarado, que puede ser objeto de comprobación administrativa.
En los derechos reales de garantía y en las escrituras de préstamos con garantía, la base imponible viene fijada por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos. En caso de que no conste expresamente la cantidad garantizada, se tomará como base el capital y 3 años de intereses.
Sobre la base imponible se aplicará el tipo de gravamen aprobado por la CA, encontrándose establecido en el LITPAJD un tipo del 0,50% que se aplicará, subsidiariamente, si la CA no hubiese aprobado ninguno.
6.4. Documentos mercantiles
A) Hecho imponible
El hecho imponible está constituido por el libramiento, emisión o expedición de documentos mercantiles que cumplen una función de giro, o incorporen un crédito susceptible de ser endosado o transmitido. La normativa del ITPAJD se refiere a:
- Letras de cambio y documentos que realicen función de giro o suplan a las letras de cambio, y resguardos o certificados de depósito transmisibles. Entre los documentos que cumplen función de giro, el Reglamento se refiere a pagarés cambiarios que no se expidan con la cláusula "no a la orden", cheques a la orden o que sean objeto de endoso, y determinados documentos expedidos en el tráfico mercantil (art. 76.3).
- Los pagarés, bonos, obligaciones y demás títulos análogos emitidos en serie, por plazo no superior a dieciocho meses, representativos de capitales ajenos, por los que se satisface una contraprestación establecida por la diferencia entre el importe satisfecho por la emisión y el comprometido a reembolsar al vencimiento.
Ello sin perjuicio de que el propio LITPAJD establezca la exención general de estos documentos (art. 45.1. b).
Se devenga el impuesto con la expedición, emisión o libramiento del documento.
B) Sujetos pasivos
Los sujetos pasivos son las personas o entidades que expidan los documentos de giro o sustitutos de las letras de cambio, resguardos de depósitos, pagarés, bonos, obligaciones y los demás títulos análogos emitidos en serie.
En las letras de cambio, el contribuyente es el librador, en los cheques que hayan sido objeto de endoso, el endosante, y en los documentos con función de giro que tenga por objeto el pago a proveedores o el cobro a clientes, la persona o entidad que los ponga en circulación.
Cuando estos documentos se hayan expedido en el extranjero, el contribuyente será el primer tenedor en España.
Existe responsabilidad solidaria para las personas o entidades que hayan intervenido en la negociación o cobro de los documentos mercantiles gravados.
C) Base imponible
La base imponible en la letra de cambio está determinada por la cantidad girada. Se establece una regla especial aplicable en los casos en que el vencimiento de la letra sea superior a seis mese desde la fecha de emisión, en los que la base imponible será el doble de la cantidad girada.
En los documentos que realicen función de giro o suplan a la letra de cambio y en los certificados de depósito, la base imponible será su importe nominal.
En los documentos representativos de capitales ajenos con rendimiento implícito, la base vendrá fijada por el importe del capital que la entidad emisora se ha comprometido a reembolsar al vencimiento.
D) Cuota tributaria
Las letras de cambio, para que no pierdan su eficacia ejecutiva, deben extenderse, necesariamente, en efectos timbrados correspondientes a su cuantía.
Los documentos con función de giro o que suplan a las letras de cambio, y los certificados de depósito, tributarán mediante timbre móvil, si bien está previsto en la normativa del impuesto, que el Ministerio de Hacienda y Función Pública lo sustituya por el pago en metálico, teniendo en cuenta ciertas características del tráfico mercantil.
La determinación de la cuota tributaria de estos documentos se hará con arreglo a la escala consignada en el art. 37.1 LITPAJD.
Los activos financieros, como pagarés, bonos, obligaciones y demás títulos análogos con rendimiento implícito, emitidos por plazo no superior a 18 meses, se liquidarán en metálico, al tipo de 0,02 € por cada 6,01 € o fracción.
6.5. Documentos administrativos
A) Hecho imponible
Suprimido el gravamen que recaía sobre ciertos documentos administrativos y judiciales, el hecho imponible ha quedado reducido a dos supuestos:
- Rehabilitación y transmisión de grandezas y títulos nobiliarios, ya sea por cesión o sucesión.
- Anotaciones preventivas en los Registros Públicos, cuando tengan por objeto un derecho o interés valuable y no vengan ordenadas de oficio por la autoridad judicial.
B) Sujetos pasivos
Los sujetos pasivos en la rehabilitación de grandezas y títulos nobiliarios, son los beneficiarios.
En las anotaciones preventivas en los Registros públicos, la persona que las solicite.
C) Base imponible y cuota tributaria
En la rehabilitación y transmisión de grandezas y títulos nobiliarios, y reconocimiento de uso en España de títulos extranjeros y pontificios, el impuesto se satisface de acuerdo con una escala que es actualizada por las distintas Leyes de Presupuestos que tiene en cuenta para la cuantificación del derecho a satisfacer, el que las transmisiones sean directas o transversales.
Se considera transmisión directa la que tiene lugar entre ascendientes y descendientes, o entre hermanos, cuando la grandeza o el título haya sido utilizado por alguno de los padres. Las transmisiones transversales son aquellas que se producen entre personas no comprendidas en las directas.
