Los impuestos especiales de la Ley 38/1992

La entrada de España en la Unión Europea, supuso la necesidad de una armonización de la imposición indirecta española. El proceso de armonización de las llamadas "accisas" se consideró secundario respecto del relativo a la armonización de los impuestos sobre el volumen de ventas. El objetivo de armonización era doble: el establecimiento de las condiciones de sana concurrencia y la eliminación de las distorsiones fiscales entre Estados, como paso previo para la suspensión de fronteras fiscales.

Este proceso dio lugar a la vigente LIE desarrollada por el RD 1165/1995, por el que se aprueba el Reglamento de los Impuestos Especiales.

2.1. Los Impuestos Especiales de Fabricación

A) Consideraciones generales

Antecedentes históricos

Los impuestos que tuvieron un carácter especial nacieron a finales del siglo XIX y principio del XX, como una evolución de la imposición de los consumidores.

La Ley 39/1979, reguladora de los Impuestos Especiales nació con una clara vocación de provisionalidad al declarar que su vigencia estaría limitada en el tiempo por la prevista implantación del IVA. El IVA en 1985 justifico la necesidad de una nueva reforma de imposición especial sobre el consumo, la cual realizo la Ley 45/1985 que constituye el precedente inmediato de la actual Ley.

Coordinación con el sistema de la imposición indirecta

La relación que existe entre los Impuestos Especiales y el IVA es de concurrencia, por virtud, se dice, de la función predominantemente extrafiscal de aquéllos. Se elimina la incompatibilidad existente con el impuesto que gravaba con carácter global el consumo, el Impuesto General sobre el Tráfico de Empresas. Resulta también concurrente, el impuesto de la Renta de Aduanas.

El control administrativo en la regulación de los impuestos especiales de fabricación

La ausencia de un control fronterizo en los desplazamientos de mercancías obliga a la exigencia de unas obligaciones de documentación que acrediten haber satisfecho el Impuesto en España o encontrarse amparado por un régimen de circulación intracomunitario.

Con estas medidas se pretende, en definitiva, poder controlar los productos objeto de estos Impuestos en cualquier momento de la cadena productiva y de distribución y conseguir su recaudación en el Estado donde al final se produzca el consumo.

El último paso dado en este sentido ha sido la introducción por la Directiva 2008/118/CE del denominado sistema informatizado de los movimientos y el control de los productos sujetos a Impuestos Especiales -Excise Movement and Control System (EMCS)-.

El régimen de infracciones y sanciones relativas a los Impuestos Especiales de Fabricación se regirá por la Ley General Tributaria sin perjuicio de las infracciones y sanciones establecidas en el art. 19 de la Ley y de las previstas para cada uno de estos impuestos.

B) Naturaleza y objeto

Según el art. 1 LIE, los Impuestos Especiales son tributos de naturaleza indirecta y son considerados por la mayor parte de la doctrina como impuestos reales, objetivos, de devengo instantáneo y monofásicos, pues gravan una de las fases del proceso productivo. El objeto de estos impuestos es incidir sobre el consumo de determinados bienes: alcohol, hidrocarburos y tabaco, dando lugar a los siguientes impuestos: Cerveza, sobre el Vino y Bebidas Fermentadas, sobre Productos Intermedios, sobre el Alcohol y Bebidas derivadas, sobre Hidrocarburos y sobre las Labores del Tabaco.

C) Ámbito de aplicación

Los Impuestos Especiales de aplicación se exigirán en todo el territorio español salvo en Ceuta, Melilla y en las Islas Canarias. No obstante, en las Islas Canarias se gravará la introducción procedente de la Unión Europea de los productos objeto de los Impuestos sobre la Cerveza, sobre los Productos Intermedios y sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas en las condiciones establecidas en la Ley.

D) Operaciones Interiores

HI: aspecto material

Según el art. 5 LIE se somete a gravamen la fabricación de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación. Cada producto sujeto a gravamen está identificado con un código comunitario, código NC (nomenclatura combinada). La LIE define este proceso como la extracción y cualquier otro proceso por el que se obtengan los productos objeto de estos impuestos. Los únicos establecimientos autorizados para la fabricación, extracción o transformación son las "fábricas" y los "depósitos fiscales". En concreto y en función de los distintos Impuestos de Fabricación, se trata de la obtención de los siguientes productos:

• El Impuesto sobre la Cerveza.
• El Impuesto sobre el Vino y Bebidas Fermentadas.
• El Impuesto sobre Productos Intermedios.
• El Impuesto sobre el Alcohol y las Bebidas Derivadas.
• El Impuesto sobre Hidrocarburos.
• El Impuesto sobre las Labores del Tabaco.

Se gravará la fabricación y cualquier otro proceso por el que se obtengan productos objeto de los Impuestos especiales. La transformación es un proceso de fabricación por el que se obtienen productos que también lo son pero que están sometidos a una retribución distinta a la que corresponde al producto obtenido. Sin embargo, no tendrán la consideración de fabricación las operaciones de transformación realizadas fuera de fábricas o depósitos fiscales a partir de productos por los que ya se ha devengado el impuesto siempre que la cuota que devengarán los productos obtenidos no supere la suma de las cuotas de los productos utilizados.

A la delimitación del hecho imponible debemos añadir otros supuestos que determinarán la exacción de los impuestos. Así se someten a gravamen las operaciones de autoconsumo definidas como el consumo o utilización en el interior de los establecimientos en donde permanecen en régimen suspensivo los productos objeto de los impuestos. La Ley presume, salvo prueba en contrario, que se ha realizado el hecho imponible cuando se produzcan mermas, diferencias en menos, tanto de primeras materias como de productos acabado que excedan de los porcentajes admitidos reglamentariamente en fábricas y depósitos fiscales.

Finalmente debe tenerse en cuenta que procederá el gravamen de estos impuestos cuando se posea, utilice, comercialice o transporte productos objeto de estos impuestos y no pueda acreditarse que se ha satisfecho el impuesto en España o que tal gravamen no procede.

HI: aspectos espacial y temporal

La naturaleza real de estos impuestos nos indica que se exigirán con arreglo al principio de territorialidad.

Los Impuestos Especiales de Fabricación son impuestos de devengo instantáneo. Para la ley como regla general, el devengo coincide con la fecha de salida de las fábricas o depósitos fiscales, únicos lugares autorizados para la realización de estas actividades.

Las mercancías almacenadas en estos lugares, pueden salir en régimen suspensivo, con el impuesto sin devengar, en los siguientes casos:

• En los casos de envíos directos entre fábricas o depósitos fiscales, con destino a una entrega directa, aun destinatario registrado o a la exportación.
• En los casos de salida de productos objeto de estos impuestos para la fabricación de productos no objeto de los citados impuestos y con destino a la exportación.
• Cuando los destinatarios sean los mencionados en el art. 17.1 de la Directiva 2008/118/CE.

Finalmente, debe advertirse que determinados impuestos tienen reglas específicas de devengo. Así ocurre con el Impuesto sobre el Vino y Bebidas Fermentadas, el Impuesto sobre Alcohol y Bebidas Derivadas y el Impuesto sobre Hidrocarburos.

HI: supuestos de no sujeción y exenciones

Algunos de los impuestos de fabricación establece supuestos de no sujeción específicos, como los hidrocarburos contenidos en los depósitos normales de vehículos comerciales y destinados a ser utilizados como carburantes de dichos vehículos o la destrucción de labores del tabaco bajo el control de la Administración.

En cuanto a las exenciones, la Ley establece un gran número de criterios. Las que se conocen en función del uso o destino habrán de justificarlo, para evitar que se presuma que tales productos se han utilizado o destinado en fines para los que no se establece beneficio fiscal alguno en la Ley. Las exenciones comunes a todos los Impuestos de fabricación son aquéllas reconocidas en el marco de relaciones internacionales, a las fuerzas armadas no españolas y en la fabricación de productos destinados a operaciones de avituallamiento.

La Ley establece una serie de exenciones propias de cada impuesto de fabricación, como la producción de vinagre, la fabricación de alcohol, la fabricación de gas natural y demás productos sujetos a la tarifa 2ª del impuesto sobre Hidrocarburos para usos distintos del de carburante o combustible, la fabricación o comercialización de biocarburantes o biocombustible, la fabricación de las labores de tabaco y bebidas alcohólicas.

Sujetos pasivos y otros obligados tributarios

Tendrán la consideración de sujetos pasivos a título de contribuyente, con ocasión del devengo del impuesto, los titulares de los distintos establecimientos autorizados para la fabricación, depósito y/o recepción-envío de los productos objeto de estos impuestos. De estos destacamos los "depositarios autorizados", es decir la persona física, jurídica o entidad titular de una fábrica o un depósito fiscal que está autorizada por el respectivo Estado miembro. Los depósitos autorizados, son las únicas personas que pueden producir, transformar, almacenar y enviar o recibir bienes objeto de Impuestos Especiales, en régimen suspensivo.

Con carácter general, son sujetos pasivos en calidad de sustitutos del contribuyente los representantes fiscales en el sistema de ventas a distancia.

Dichos sujetos pasivos deberán repercutir la cuota del Impuesto mediante factura consignado separadamente el importe del producto o del servicio prestado, el tipo aplicado y la cuantía de la cuota repercutida sólo será exigible cuando el devengo del impuesto se produzca con ocasión de la salida de fábrica o de depósito fiscal aunque también cabe la repercusión dentro del precio incluyendo en el documento la expresión "Impuesto Especial incluido en el precio al tipo de..." Aunque la regle general es la repercusión obligatoria ésta no procederá cuando las cuotas provengan de liquidaciones que sean consecuencia de actas de inspección y en los casos de estimación indirecta de bases.

Tampoco estará sometida al deber de repercusión, la facturación de los productos objeto el Impuesto sobre el Vino y Bebidas Fermentadas.

La cuantificación de los Impuestos Especiales de Fabricación

En los Impuestos de Fabricación el procedimiento para la cuantificación de la cuota es sencillo, basta con aplicar a la base imponible el tipo de gravamen vigente a la fecha del devengo.

En los Impuestos sobre el Alcohol y las Bebidas Alcohólicas, la cuantificación será una para cada uno de ellos.

En el Impuesto sobre Hidrocarburos, la base imponible del Impuesto estará constituida por el volumen de productos que están incluidos dentro del ámbito material de este impuesto expresados en miles de litros a la temperatura de 15º C.

El Impuesto sobre las Labores de Tabaco distingue entre diferentes tipos de labor. Para los cigarros y cigarritos se aplicará un tipo del 15,8%, siempre que el importe del impuesto así obtenido no sea inferior al que resultara de la aplicación de un tipo único de 41,5 € por cada 1.000 unidades, y se incrementará hasta 44,5 € cuando a los cigarros y cigarritos se les determine un precio de venta al público inferior a 215 € por cada 1.000 unidades.

Devoluciones del Impuesto

El mecanismo de las devoluciones del Impuesto pretende conseguir que éste sea soportado allí donde el producto se destine a consumo. Cuando este no se produce en nuestro ámbito territorial interno, si ya se devengó el impuesto, procede la devolución de las cuotas soportadas.

La devolución podrá autorizarse con carácter provisional, quedando en suspenso su condición de definitiva hasta que la Inspección la compruebe o al finalizar el plazo de cinco años sin haber sido comprobados.

En las actividades de exportación, el exportador de los productos objeto de estos impuestos puede solicitar la devolución de las cuotas satisfechas, vía repercusión o incorporadas en los precios, por los productos que se van a exportar.

La Ley establece supuestos específicos de devolución en el ámbito de los respectivos impuestos de fabricación. Así se podrá solicitar la devolución del impuesto soportado en el caso de destrucción o reciclado de labores de tabaco; desnaturalización de alcoholes; utilización de carburantes en proyectos para el desarrollo tecnológico; el consumo, directo o indirecto, por los titulares de explotaciones industriales de hidrocarburos sujetos a la tarifa 1ª, excepto el gas natural para usos distintos a combustible o carburantes.

E) Importaciones

HI

La Ley define como importaciones la entrada en el territorio de la Comunidad de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, la cual se sujetará al impuesto español cuando el Estado de consumo sea nuestro ámbito territorial interno. Las mercancías importadas no devengarán el impuesto si se acogen a la entrada a un procedimiento o un régimen aduanero suspensivo. El devengo se producirá, cuando se ultime dicho procedimiento o régimen, esto, es, con su despacho a consumo.

Como regla general, el devengo se produce en el momento del nacimiento de la deuda aduanera de importación.

La Ley puede efectuarse en régimen suspensivo, esto es, sin devengar el impuesto a su entrada, en el Territorio de la Comunidad.

Constituyen supuestos de no sujeción la importación de labores del tabaco que se destruyan, en el interior de las fábricas y depósitos fiscales, bajo el control de la Administración tributaria, en la forma y en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

En cuanto a las exenciones, resulta de aplicación las ya mencionadas en operaciones interiores y además determinadas importaciones. En particular estará exenta: la importación en régimen de viajeros, los pequeños envíos ocasionales de alcohol, o tabaco entre particulares, la importación de carburantes en depósitos normales de los vehículos, o la importación de alcoholes o aceites minerales para el desarrollo de productos menos contaminantes, la importación de labores de tabaco o de bebidas alcohólicas destinadas a ser entregadas por tiendas libres de impuestos y transportadas en el equipaje personal de los viajeros que se trasladen, por vía aérea o marítima, a un tercer país o territorio, etc.

Sujetos pasivos y otros obligados tributarios. Cuantificación y devolución

Tendrán la condición de sujetos pasivos en calidad de contribuyentes las personas obligadas al pago de la deuda aduanera cuando el devengo se produzca con motivo de una importación, mientras que si se vincula al régimen suspensivo las reglas de determinación del sujeto pasivo son las vistas para las operaciones interiores. Los sujetos pasivos deberán cumplir con la obligación de repercusión de las cuotas soportadas en los términos de las operaciones interiores.

Responden solidariamente del pago del impuesto las personas físicas o jurídicas y entidades que resulten obligadas solidariamente al pago de la deuda aduanera de acuerdo con la normativa vigente sobre la materia.

No hay especialidades relativas a la cuantificación por lo que se aplican las reglas vistas para operaciones interiores. En cuanto a las devoluciones, pueden traerse las examinadas en operaciones interiores pero téngase en cuenta que los exportadores tienen derecho a la devolución de las cuotas soportadas por los productos exportados.

F) El régimen de las transferencias intracomunitarias

La circulación intracomunitaria

La Ley ha previsto dos sistemas de circulación intracomunitaria:

1. La circulación con el impuesto en suspenso (régimen suspensivo).
2. Y otro, que define negativamente, como el que está fuera del régimen suspensivo, en el cual los productos circulan con el impuesto ya devengado.

La circulación en régimen suspensivo permite la salida y entrada de las mercancías, su circulación y tenencia con el impuesto en suspenso, hasta que se produzca la finalidad de este régimen y se devengue el impuesto.

Así, circulan en régimen suspensivo los envíos entre fábricas o depósitos fiscales; las expediciones con destino a depósitos de recepción; desde una fábrica o depósito fiscal con destino a todo lugar de salida del territorio de la Comunidad; desde una fábrica o un depósito fiscal situado en un Estado miembro diferente del Estado del sujeto beneficiario de la exención en el marco de las relaciones diplomáticas, consulares, de fuerzas armadas, de organismos internacionales; los productos expedidos por un expedidor registrado desde el lugar de importación a un lugar autorizado para la recepción y, finalmente desde el establecimiento de un depositario autorizado.

En el segundo sistema, fuera del régimen suspensivo, las mercancías viajan con el impuesto devengado en el país de expedición. Se trata de los sistemas de circulación intracomunitaria: de ventas a distancia y de envíos garantizados.

Las irregularidades en la circulación intracomunitaria

Se considera producida una irregularidad si en el curso de una circulación entre dos Estados miembros, o entre un Estado miembro y un tercer país o territorio tercero a través de otro Estado miembro la expedición de productos, total o parcialmente, no es recibida por el destinatario en el territorio de la Comunidad o no abandona efectivamente este territorio.

HI: aspectos material, espacial y temporal

En la circulación intracomunitaria, el impuesto español se exigirá en diversos supuestos: por las adquisiciones intracomunitarias, por las entregas intracomunitarias y en los diversos supuestos de irregularidades en la circulación intracomunitaria, examinados supra.

Adquisición intracomunitaria es la introducción de productos objetos de estos impuestos, desde el ámbito territorial comunitario a nuestro ámbito interno, con carácter comercial y, necesariamente, a través de un procedimiento de circulación intracomunitario suspensivo, en cuyo caso se someterán a gravamen aquellas adquisiciones que se devenguen en nuestro ámbito territorial interno.

Como supuesto de no sujeción propio cabe destacar, el cual además nos permite delimitar mejor el presupuesto de hecho sujeto. De esta forma, no estará sujeta en nuestro país ni la circulación ni la tenencia de productos adquiridos por particualres, para sus propias necesidades, en un Estado miembro, en el que se ha devengado y satisfecho el impuesto, transportados por ellos mismos, siempre que no se destinen a fines comerciales.

Sujetos pasivos y otros obligados tributarios

Tendrán la condición de sujetos pasivos en calidad de contribuyentes las personas que, en función del sistema de circulación intracomunitario utilizado, puedan recibir productos objeto de estos impuestos, cuando se produzcan los supuestos que originan el devengo. Se trata de los siguientes:

• Los "depositarios autorizados", tal y como se definen en operaciones interiores y por las entregas directas.
• Los "destinatarios registrados", por las entregas directas y en relación con el impuesto devengado a la entrada de los productos, es decir, la persona física, jurídica o entidad del artículo.
• Los "receptores autorizados", la persona física, jurídica o entidad del art. 35.4 LGT.

La Ley obliga a nombrar a un representante fiscal en nuestro país en el caso de las ventas a distancia cuando el vendedor a distancia, establecido en un Estado comunitario distinto de España, vende productos objeto de los Impuestos Especiales a un comprador domiciliado en nuestro país.

Cuantificación y devoluciones

Si se verifica que los productos no han llegado a su destino en la Comunidad o no se han exportado y no se detectó nada en curso de la circulación y no se han destruido la presunción en el plazo oportuno habrán de tributarse en nuestro país siendo el tipo aplicable el vigente en el momento del envío de los productos.

En la salida de productos con destino a un Estado comunitario podrán solicitar la devolución de las cuotas satisfechas por los productos objeto de los Impuestos Especiales de Fabricación, los empresarios siguientes:

• Los empresarios en los procedimientos de envíos garantizados.
• Los empresarios en los procedimientos de ventas a distancia.
• Los empresarios que introduzcan los productos objetos de estos Impuestos en un depósito fiscal con destino a un empresario domiciliado en el ámbito comunitario no interno podrán solicitar la devolución de las cuotas soportadas en los productos que se introduzcan.

G) La gestión tributaria de los Impuestos de Fabricación

Los sujetos pasivos y demás obligados al pago estarán obligados a presentar las correspondientes autoliquidaciones tributarias y a ingresas simultáneamente su importe en los plazos establecidos reglamentariamente, por cada uno de los establecimientos de que sean titulares, incluso cuando solo tengan existencias.

La regulación de los otros deberes formales en la gestión de estos impuestos da sentido jurídico a las finalidades de control.

En los casos de importación, la liquidación y el pago del impuesto se realizarán de acuerdo con la normativa aduana.

2.2. El Impuesto Especial sobre el Carbón

A) Naturaleza y objeto. Ámbito de aplicación

El Impuesto Especial sobre el Carbón es un tributo indirecto, real, objetivo, de devengo instantáneo y monofásico que recae sobre el consumo de carbón. Se aplica sobre todo el territorio español, salvo Ceuta y Melilla.

B) Hecho imponible: aspecto material: Supuestos de no sujeción y exención

El Impuesto Especial del Carbón sujeta a gravamen dos tipos de operaciones: la entrega del carbón y el autoconsumo de éste.

Esta sujeta a gravamen la primera venta o entrega de este producto efectuada en el ámbito territorial del impuesto tras su producción o extracción, importación o adquisición intracomunitaria con destino a un uso industrial con las excepciones establecidas en la propia norma.

No están sujetas las ventas o entregas de carbón realizadas por el productor o extractor, importador o adquiriente intracomunitario con destino directo fuera del ámbito territorial de aplicación del impuesto quedando condicionado el supuesto de no sujeción a la acreditación de su salida por la Aduana o de la recepción por un operador comunitario registrado en el Estado miembro correspondiente. Se declara exenta la primera venta o entrega a empresarios que destinen el carbón a su reventa.

C) Hecho imponible: aspectos espacial y temporal

Este impuesto cuenta con naturaleza real por lo que se exige lógicamente con arreglo al principio de territorialidad.

El hecho imponible solo puede realizarse en territorio español. No puede ser objeto de cesión a las Comunidades Autónomas.

En cuanto al devengo, éste dependerá de los diferentes supuestos realizados. Así en el caso de la primera venta o entrega sujeta al impuesto el impuesto se devenga en el momento de la puesta del carbón a disposición de los adquirentes. En los restantes de los casos, la regla del devengo se relaciona con el momento en que el carbón sale a consumo en nuestro territorio de aplicación del impuesto.

D) Sujetos pasivos y repercusión del Impuesto

Son sujetos pasivos del Impuesto los productores o extractores, importadores o adquirientes intracomunitarios de carbón y los empresarios revendedores que realicen las ventas o entregas de carbón sujetas al impuesto, incluido el autoconsumo.

La repercusión del impuesto se sujeta a la normativa general de facturación.

E) Cuantificación y devoluciones del Impuesto

La cuantificación de este impuesto responde al sencillo esquema de liquidación, base por tipo de gravamen. La base imponible se fija en función del poder energético del carbón expresado en gigajulios.

Está prevista la devolución de la cuota del impuesto soportada por aquellos empresarios que envíen el carbón a un destino fuera de nuestro ámbito territorial de aplicación del impuesto. La devolución podrá autorizarse con carácter provisional. Tras la comprobación efectuada por la Inspección tributaria o por el transcurso de cuatro años desde la fecha en que se realizó la operación que origina la devolución sin que hayan sido comprobadas.

F) Gestión e infracciones

La liquidación del impuesto se realizará mediante el sistema de autoliquidación. Salvo en los casos de importación, los sujetos pasivos deberán presentar declaraciones-liquidaciones trimestrales e ingresar el importe correspondiente, así como presentar una declaración resumen anual de las operaciones realizadas en el modelo, plazos, requisitos y lugar que determine el Ministerio de Economía y Hacienda.

La Ley del impuesto establece una infracción específica de carácter grave cuando en determinados suministros de carbón con fines profesionales, se comunique datos falsos o inexactos a los sujetos pasivos provocando una repercusión de cuotas inferiores a los procedentes.

2.3. El Impuesto Especial sobre la electricidad

A) Naturaleza y objeto. Ámbito de aplicación

El Impuesto Especial sobre la Electricidad es un tributo indirecto, real, objetivo, de devengo instantáneo y monofásico que recae sobre el consumo de energía eléctrica. Se aplicará en todo el territorio español.

B) Hecho imponible: aspecto material. Supuestos de no sujeción y de exención

Este Impuesto sujeta a gravamen el suministro de esta energía a una persona o entidad que la adquiera para su propio consumo, así como el consumido por los productores de la energía producida por ellos mismos.

Por otra parte se declaran exentos determinados suministros de energía eléctrica consecuencia de obligaciones internacionales del Estado español.

Esta exenta la energía consumida por los titulares de instalaciones de producción de energía eléctrica acogidas a un régimen retributivo específico según la legislación sectorial y la consumida en las instalaciones de producción, transporte o distribución para la realización exclusiva de estas actividades.

Finalmente se incluye un supuesto novedoso de exención para la energía eléctrica suministrada que haya sido generada por pilas de combustible.

C) Hecho imponible: aspectos espacial y temporal

Con arreglo al principio de territorialidad, el hecho imponible únicamente puede realizarse en territorio español.

El impuesto se devenga de acuerdo con los periodos de facturación, por la parte del precio de la energía eléctrica suministrada.

D) Sujetos pasivos y repercusión del Impuesto

La condición de sujeto pasivo, contribuyente, viene atribuida a las sociedades mercantiles u otro tipo de entidad habilitadas para realizar los suministros de energía eléctrica a los consumidores.; pero la Ley, también señala como contribuyente al productor de la energía en los supuestos en los que éste consuma parte de la energía que produce.

La Ley incorpora otros casos de consumidores:

1. Cuando en instalaciones de producción, transporte o distribución de energía se consume una parte de la energía suministrada desde un único punto de suministro y por ello se goza de la exención (art. 94.7).
2. Cuando las entidades habilitadas para realizar los suministros consumen ellos mismos parte de la energía que suministran.
3. En los casos de aplicación de una no sujeción, exención o de una reducción si el consumidor se ha beneficiado indebidamente de los beneficios fiscales porque no ha comunicado al suministrador los datos necesarios para efectuar la regulación procedente.

Los contribuyentes deberán repercutir íntegramente el importe de las cuotas devengadas sobre aquel para quién realice la operación gravada, mediante factura y cuando la operación quede sujeta o exenta deberá hacerse constar en ella esta circunstancia con indicación del precepto de la Ley en que se base.

E) Cuantificación del impuesto

La BI del impuesto coincidirá con la base del IVA, excluidas las propias cuotas del Impuesto sobre la electricidad, en condiciones de suministro efectuado a título oneroso dentro del territorio de aplicación del IVA entre personas no vinculadas.

Sobre la base imponible, o liquidable en su caso, se aplicará el tipo impositivo del 5,11269632 % dando lugar a la cuota íntegra.

F) Gestión e infracciones

La liquidación del impuesto se realizará por medio del sistema de autoliquidación.

Deberán nombrar un representante fiscal aquellos contribuyentes no establecidos en territorio español, que ha de ser una persona física o jurídica con residencia en España.

El art. 103 LIE establece infracciones específicas con carácter grave que se relacionan con el incumplimiento de determinadas obligaciones impuestas a los contribuyentes.

2.4. El Impuesto Especial sobre determinados medios de transporte

Este impuesto grava la primera matriculación de los vehículos automóviles y otras operaciones similares a ésta. Desde su aparición en 1992 fue criticado por ser un impuesto coyuntural que no casaba bien con la naturaleza de Impuesto Especial que se había otorgado.

A) Naturaleza y objeto. Ámbito de aplicación

El Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte comparte naturaleza jurídica con los Impuestos Especiales de Fabricación. Se trata de un tributo indirecto, real, objetivo, de devengo instantáneo y monofásico, cuyo objeto, igualmente, es incidir sobre el consumo de un determinado bien. Su ámbito de aplicación es el territorio español.

B) Hecho imponible: aspecto material

Se sujeta al impuesto la primera matriculación definitiva en España de determinados vehículos, aeronaves y embarcaciones accionados a motor, ya sean usados o nuevos.

El gravamen afecta a los siguientes vehículos: los automóviles y otros vehículos a motor; a las embarcaciones y buques de recreo o deportes náuticos que tengan más de ocho metros de eslora.

Afecta a todo medio de transporte nuevo o usado, destinado a ser utilizado en España, por personas residentes en España o que sean titulares de establecimientos situados en España, deberá ser objeto de matriculación definitiva en nuestro país salvo que se acoja al supuesto de no sujeción (art. 65.5 LIE) .

Se asimila a la primera matriculación, la expedición de un permiso de circulación o utilización para un medio de transporte que se introduzca en el territorio de aplicación del impuesto tras haber sido enviado fuera, con el carácter de definitivo.

C) El hecho imponible: aspectos espacial y temporal

Este impuesto cuenta con una naturaleza real por lo que se exige lógicamente arreglo al principio de territorialidad.

En cuanto al devengo tratándose de primera matriculación, el Impuesto de devengará en el momento en que el sujeto pasivo presente la solicitud de la primera matriculación definitiva del medio de transporte.

D) Hecho imponible: supuestos de no sujeción y de exención

La Ley contiene una extensa enumeración de supuestos de no sujeción.

Por otra parte, estará exenta, en las condiciones expresadas en la propia ley, la primera matriculación, o en su caso, la circulación o utilización de los medios de transporte en función del tipo de actividad, de los sujetos pasivos u otras circunstancias objetivas.

La modificación, antes de transcurridos 4 años de las circunstancias determinantes de la no sujeción o de la exención dará lugar a autoliquidación e ingreso del Impuesto.

E) Sujetos pasivos

El sujeto pasivo a título de contribuyente del Impuesto será la persona o entidad a cuyo nombre se efectúe la primera matriculación definitiva del medio de transporte.

F) La cuantificación del Impuesto

La cuantificación de éste impuesto responde al esquema básico de aplicar el tipo de gravamen a la BI para hallar la cuota tributaria. En los medios de transporte nuevos, la base imponible estará constituida por el importe que se haya determinado como base imponible a efectos del IVA, de un impuesto equivalente o, a falta de ambos, por el importe total de la contraprestación determinada conforme a las reglas del art. 78 LIVA. En los usados, la base imponible está constituida por su valor de mercado en la fecha de devengo del Impuesto, con especialidades en el caso de que hubieran estado, previamente, matriculados en el extranejero.

Determinados tipos de vehículos tendrán una reducción. Los vehículos de tipo familiar de entre 6 y 9 plazas, tendrán una reducción del 50%. Se trata de una medida para favorecer a las familias numerosas.

La cuota tributaria será el resultado de aplicar a la base imponible los tipos de gravamen.

Los tipos de gravamen han sido establecidos en función de la mayor o menor emisión de gases contaminantes del vehículo.

G) Devolución del Impuesto

Podrán solicitar la devolución del impuesto de la cuota soportada, los empresarios dedicados profesionalmente a la reventa de medios de transporte cuando los envíen, con carácter definitivo, fuera del territorio de aplicación del Impuesto y antes de que hayan transcurrido cuatro años desde su primera matriculación.

La base de la devolución estará constituida por el valor de mercado que el medio de transporte tuviera en el momento del envío, sin que pueda exceder del valor que resulte de la aplicación de las tablas de valoración de medios de transporte usados aprobadas por el Ministerio de Hacienda y Función Pública.

H) Gestión y deberes formales

La matriculación definitiva de un vehículo exigirá acreditar el pago del impuesto; el reconocimiento de la no sujeción o de su exención. La liquidación del impuesto se realizará mediante el sistema de autoliquidación.

Cuando las autoliquidaciones se refieran a vehículos usados, con carácter previo a la matriculación definitiva del vehículo, éstas habrán de ser objeto de un visado por la Administración tributaria, en la forma que establezca el Ministerio de Hacienda y Función Pública.

En cuanto a las devoluciones, las peticiones se presentarán y en su caso, se acordarán y efectuarán por los órganos competentes de la CA.