La regulación del ejercicio de la potestad sancionadora de la Administración parte de un punto esencial: las sanciones no son un componente de la deuda tributaria. Tributo y sanción tributaria son conceptos diferentes. La norma tributaria tutela la efectividad del deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con la capacidad económica. La norma reguladora de infracciones y sanciones tutela la observancia del respeto al Derecho vigente.
La diferencia conceptual entre tributo y sanción se materializa en tres puntos:
- procedimientos a través de los cuales se exigen;
- régimen jurídico aplicable a los sujetos que intervienen en ambos procedimientos; y
- ejecución del acto administrativo que cuantifica uno y otra, tributo y sanción.
El art. 178 contiene una declaración de principios: la potestad sancionadora en materia tributaria se ejercerá de acuerdo con los principios reguladores de la misma en materia administrativa, con las especialidades establecidas en esta Ley. En particular serán aplicables los principios de legalidad, tipicidad, responsabilidad, proporcionalidad y no concurrencia.
El TC reitera la aplicabilidad, con matices, de los principios materiales y formales propios del orden penal al ámbito administrativo sancionador, al tiempo que pone buen cuidado en separar dicho ámbito de aquel otro que, pudiendo resultar gravoso o desfavorable para el contribuyente, no tiene sin embargo carácter sancionador.
Entre los matices con que deben de aplicarse los principios materiales y formales propios del orden penal en el ámbito sancionador tributario debe tenerse en cuenta:
- La separación de órganos en la instrucción y enjuiciamiento propia del orden penal.
- La retroactividad penal se extiende incluso a los casos en que haya sentencia firme y la condena se encuentre en fase de cumplimiento, mientras que en el ámbito tributario sólo opera la retroactividad en el ámbito sancionador cuando los actos administrativos sancionadores no hayan adquirido firmeza.
- La existencia de reserva de ley orgánica en el ámbito penal no encuentra parangón en el ámbito sancionador administrativo.
Así, de entre los principios sustantivos, cabe destacar los principios de legalidad, tipicidad, culpabilidad, proporcionalidad, prohibición de analogía y de retroactividad -salvo que, en ambos casos, sea in bonam partem-, non bis in idem, etc.
Entre los principios formales la STC 81/2000, de 27 de marzo, ha señalado, sin ánimo de exhaustividad, la necesaria presencia de las garantías que deben asistir al presunto infractor; el derecho de defensa, que proscribe cualquier indefensión, el derecho de asistencia letrada, trasladable con ciertas condiciones; el derecho a ser informado de la acusación, con la ineludible consecuencia de la presunción de inocencia, que implica que la carga de la prueba de los hechos constitutivos de la infracción recaiga sobre la Administración; con la prohibición absoluta de utilizar pruebas obtenidas con vulneración de derechos fundamentales, el derecho a no declarar contra sí mismo, o, en fin, el derecho a la utilización de los medios de prueba propuestos.
Recapitulando: nos encontramos ante un sector del ordenamiento que, en desarrollo de una previsión constitucional -por vez primera en nuestra historia constitucional se dota del máximo ropaje normativo a lo que, como el ejercicio de potestades sancionadoras por la Administración, era una praxis generalizada- ,atribuye poderes sancionadores a la Administración, dentro de unos límites -no puede imponer penas privativas de libertad- y con sujeción a los principios y garantías que rigen el ordenamiento penal. De conformidad con lo que reiteradamente viene señalando también el Tribunal Europeo de Derechos Humanos.
